Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, vierde meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Particulieren Ondernemingen buitenland P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst, de thans ten aanzien van belanghebbende bevoegde inspecteur, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden beschikking.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1. Namens belanghebbende is verzocht met ingang van 1 juli 2002 om toepassing van de bewijsregel voor extraterritoriale kosten voor ingekomen werknemers (de zogenaamde "30%-regeling"; hierna: de bewijsregel) door hem aan te merken als ingekomen werknemer in de zin van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: Uitvoeringsbesluit). Dat verzoek is afgewezen bij beschikking van 13 februari 2003. Het daartegen op 24 maart 2003 gemaakt bezwaar is afgewezen bij uitspraak van de Inspecteur de dato 6 juni 2003.
1.2. Belanghebbende is op 17 juli 2003 tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 31,=.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.3. Belanghebbende heeft, na daartoe door het Hof in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur schriftelijk gedupliceerd.
1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 29 juni 2004 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord de gemachtigde van belanghebbende, alsmede, de Inspecteur.
1.5. De Inspecteur heeft ter zitting, zonder bezwaar van de wederpartij, een kopie overgelegd van de uitspraak van Hof Arnhem, 10 juni 2004, nr. 02/04256 en een kopie van de uitspraak van Amsterdam, 29 januari 2004, nr. 03/02577.
1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek ter zitting gesloten.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:
2.1. Belanghebbende, geboren in 1981, heeft de Braziliaanse nationaliteit en was in 1998 ongehuwd.
Belanghebbende woonde in de periode van 1996 tot 1998 in Brazilië. Hij had daar een vriendin, thans zijn echtgenote, bij wie hij een zoon had verwekt. In juli 1998 is deze vriendin met de zoon naar Nederland gekomen. In mei 2002 is belanghebbende met haar in het huwelijk getreden. In november 2002 is uit dat huwelijk belanghebbendes tweede zoon geboren.
2.2. Belanghebbende nam deel aan het jeugdplan van AA (hierna: A). Hij is in dat kader in de periode 1996-1998 een aantal malen op een - telkens drie maanden geldig - toeristenvisum naar Nederland gekomen, verbleef dan in een gastgezin in Nederland en trainde en speelde dan mee met het jeugdteam van A. Gedurende de winterstop en de zomerstop ging hij terug naar Brazilië, waar hij deelnam aan het gezinsleven van zijn familie en zijn partner en zoon bezocht.
2.3. Op 5 mei 1998 heeft belanghebbende een contract gesloten met A, ingaande 1 juli 1998 en met een looptijd van vier jaar.
Hij was in juni 1998 17 jaar geworden. Zijn salaris bedroeg fl. 225.000,=. Per 9 november 1999 bedroeg het salaris fl. 293.000,=.
2.4. De Algemene Directie Arbeidsvoorziening te Zoetermeer heeft met dagtekening 9 november 1999 een tewerkstellingsvergunning afgegeven ingaande 9 november 1999 tot 1 juli 2002.
2.5. Belanghebbende en A hebben een verzoek gedaan om toepassing van de zogenaamde 35%-regeling als neergelegd in het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 29 mei 1995, DB95/119M (hierna: het Besluit), met ingang van 1 juli 1998. Dat verzoek is afgewezen met de motivering dat belanghebbende niet uit het buitenland is aangeworven. Tegen die afwijzing is geen bezwaar aangetekend.
2.6. Belanghebbende is per 1 juli 2002 in dienst getreden bij B te Q (hierna: B) voor een periode van drie jaar. In die periode bedraagt zijn basissalaris fl. 784.000,=. B heeft eenzijdig het recht het contract te verlengen met twee jaar. Het salaris zal dan voor het eerste jaar fl. 1.250.000,= bedragen en voor het tweede jaar fl. 1.500.000,=.
2.7. Belanghebbende heeft samen met B een verzoek gedaan om toepassing van de bewijsregel als bedoeld in artikel 9c jo. artikel 9h van het Uitvoeringsbesluit. Ook dat verzoek is afgewezen.
2.8. Het is beleid, dat bij de beoordeling van een verzoek als bedoeld in artikel 9c jo. artikel 9h van de Uitvoeringsbesluit terug wordt gegaan naar de situatie op de datum dat er een eerdere dienstbetrekking is ontstaan.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag:
Komt belanghebbende in aanmerking voor de bewijsregel?
Belanghebbende is van oordeel dat deze vraag bevestigend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
De Inspecteur stelt zich, naar het Hof verstaat, op het standpunt dat bij binnenkomst in Nederland in 1996 geen sprake was van specifieke deskundigheid. Bij talent is pas sprake van specifieke deskundigheid als dat voldoende ontwikkeld is. Daar was in 1996 nog geen sprake van. Bovendien dient, blijkens de uitspraak van Hof Arnhem, bij binnenkomst in Nederland sprake te zijn van een inhoudingsplichtige en van een dienstbetrekking. Belanghebbende verbleef sinds 1996 in Nederland, maar op dat moment was nog geen sprake van een inhoudingsplichtige en een dienstbetrekking. Daarvan was pas sprake per 1 juli 1998. Omdat belanghebbende zijn kennis en ervaring hier in Nederland, bij A, heeft opgedaan en pas in 1998 over specifieke deskundigheid beschikt, was belanghebbende in 1998 al beschikbaar op de Nederlandse arbeidsmarkt en derhalve niet uit het buitenland aangetrokken.
De 35%-regeling is terecht aan A geweigerd. En dat betekent dat ook de door B gevraagde verlenging daarvan in de vorm van de
- inmiddels - bewijsregel terecht is geweigerd.
Belanghebbende stelt daartegenover, dat hij hier vóór 1998 niet woonde en ook niet verbleef in de zin van de 35%-regeling, omdat hij slechts een toeristenvisum had en het centrum van zijn leven in Brazilië lag. Hij stelt verder, dat hij hier niet werkte, omdat dat zonder een tewerkstellingsvergunning verboden was, en hij geen salaris kreeg, zodat hij niet beschikbaar was voor de Nederlandse arbeidsmarkt. Ten slotte stelt hij, dat hij bij A in de periode 1996 - 1998 niet werd opgeleid, maar dat er alleen werd getoetst of hij in aanmerking kwam voor een contract.
3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:
Belanghebbende (gemachtigde)
- Ik zie het verschil niet met iemand die hier een stage loopt en na afloop te horen krijgt dat hij kan blijven. Die moet het toch ook krijgen.
- Er wordt in de voetbalwereld op allerlei manieren naar wegen gezocht om jonge voetballers hier te krijgen.
- In België kennen ze geen inkomenscriterium voor een tewerkstellingsvergunning. Zo zijn er in ieder land andere regels voor voetballers uit niet EU landen. Binnen de EU zijn ze vrij te gaan en te staan.
- De eerste de beste gelegenheid, dat het kon, was belanghebbende naar Brazilië. Dus is hij in het buitenland aangeworven.
- Ik verzoek om proceskostenvergoeding op basis van het puntenstelsel van de Bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit).
De Inspecteur
- Op het moment van aanwerven moet worden beoordeeld of er schaarse deskundigheid is.
- Op het moment van binnenkomst in Nederland moet er sprake zijn van een inhoudingsplichtige en een dienstbetrekking.
- Niet de fiscale woonplaats is van belang maar de plaats van verblijf. Wie hier al verblijft, komt niet in aanmerking voor de bewijsregel, noch voor de 35%-regeling.
- Wij sluiten voor de specifieke deskundigheid aan bij het Centrum voor Werk en Inkomen (hierna: CWI). Er moet voor het CWI deskundigheid aanwezig zijn, die in Europa niet beschikbaar of schaars is. Dat wordt bij voetballers getoetst door naar het inkomen te kijken. Normaal sluiten we daar bij aan. In dit geval echter niet, om de reden dat belanghebbende niet uit het buitenland is aangeworven.
- Talent is niet genoeg als het in de kinderschoenen staat.
Er zijn veel gevallen bekend dat het uiteindelijk niks wordt met een jonge voetballer.
- Specifieke deskundigheid had hij in 1996 nog niet. Die heeft hij in Nederland verworven.
- De tewerkstellingsvergunning kreeg hij in 1996 niet vanwege de leeftijd en het ontbreken van inkomen.
Als hij in 1996 wel de tewerkstellingsvergunning had gehad, dan was het een andere zaak geweest. Maar hij had de leeftijd en het inkomen niet.
- Hij heeft hier in Nederland zijn kennis en ervaring opgedaan.
Ik geef toe, dat de 35%-regeling, respectievelijk de bewijsregel, geen inkomens- of leeftijdscriterium aangeeft, maar in dat geval moeten we terug naar 1996, het moment van binnenkomst in Nederland. Toen was er nog niemand, die hem dat salaris waard vond. Geen deskundigheid toen dus.
- Iemand die hier eerst stage loopt en daarna in dienstbetrekking komt, krijgt de 35%-regeling/bewijsregel ook niet. Hij is dan immers beschikbaar op de Nederlandse arbeidsmarkt.
- Bij A is het verzoek afgewezen. Strikt genomen kan je dan ook niet verlengen. We doen het dan toch krachtens beleid. Hier zou de regeling dus per 1 juli 1998 getoetst moeten worden.
- Bijzondere talenten worden anders behandeld (zogenaamde witte raven).
3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en inwilliging van het door hem gedane verzoek. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.
4. Beoordeling van het geschil
4.1. Partijen zijn het er over eens dat belanghebbende hier tot juli 1998 niet woonde, maar dat hij hier wel op een toeristenvisum verbleef.
4.2. Doel van de regeling is administratieve vereenvoudiging van de kostenaftrek voor groepen van werknemers, die extraterritoriale kosten hebben, zoals belanghebbende.
Door de royale werking van het forfait vormt het een verkapte loonkostensubsidie voor bedrijven, die schaarse en specifieke deskundigheid, zoals die van belanghebbende, naar Nederland wensen te halen.
4.3. Bezien vanuit dit doel is er naar het oordeel van het Hof alle reden belanghebbende diezelfde faciliteit te geven. Er is geen reden hem die te onthouden om de redenen, die de Inspecteur naar voren brengt, omdat die redenen naar het oordeel van het Hof bezien vanuit dat doel niet relevant zijn.
4.4. Van een Braziliaanse jongen van 15 jaar in 1996 en 17 jaar in 1998, die hier zonder tewerkstellingsvergunning en slechts op een toeristenvisum verblijft, kan, naar het oordeel van het Hof, niet worden gezegd dat hij op de Nederlandse arbeidsmarkt beschikbaar is in de zin van de 35%-regeling. Het is niet terecht hem eerst een tewerkstellingsvergunning te onthouden en tegelijkertijd te stellen, dat hij op de Nederlandse arbeidsmarkt beschikbaar is.
Om diezelfde reden dient de regeling, naar het oordeel van het Hof, pas te gaan lopen vanaf 1 juli 1998, toen hij zijn eerste arbeidsovereenkomst kreeg.
4.5. Het is naar het oordeel van het Hof bovendien juist om te dezen zoveel mogelijk aan te sluiten bij een overheidsorgaan, dat de vraag of belanghebbendes talent specifiek en schaars is primair toetst, in casu het CWI. Er moet eenheid van beleid zijn.
Bij het CWI wordt niet gekeken naar de vraag, waar of hoe voetballers aan hun talent komen, hoe en waar zij dat hebben getraind. Ook besteedt het CWI geen aandacht aan de vraag of er eerst een stage of een opleiding in Nederland is gevolgd. Het CWI hanteert eigenlijk alleen een inkomenstoets.
Anders dan de Inspecteur is het Hof van oordeel, dat bezien vanuit het doel van de 35%-regeling (voor het jaar 1998) en de bewijsregel (voor het jaar 2002) onvoldoende aanleiding is om voor die regeling respectievelijk voor die regel wel aandacht te besteden aan het antwoord op de vraag naar de herkomst van het talent of de training daarvan. Daar komt bij, dat noch het Besluit, noch de fiscale wet en de delegatiebepalingen, het verkrijgen van de regeling of bewijsregel van het antwoord op die vraag afhankelijk stellen.
4.6. Het Hof wijst er in dit verband wellicht ten overvloede op dat talent niet te leren valt. Het moet wel voortdurend getraind worden, maar dat geldt ook voor oudere voetballers. Daar kan de bewijsregel niet van afhankelijk worden gesteld.
4.7. Het voorgaande brengt mee, dat het beroep gegrond is en dat belanghebbende in 1998 ten onrechte de 35%-regeling niet heeft gekregen voor zijn arbeidsbeloning vanaf 1 juli 1998 en dat de 30%-bewijsregel op basis van het beleid ten aanzien van belanghebbende moet ingaan rekenende vanaf 1 juli 1998, dat is tot 1 juli 2008, met een ingangsdatum van 1 juli 2002 (datum indiensttreding bij B).
5. Griffierecht
Gelet op artikel 8:74, lid 1, van de Algemene wet bestuursrecht dient aan belanghebbende het door hem betaalde griffierecht te worden vergoed.
6. Proceskosten
Nu het beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.
Het Hof stelt deze kosten, mede gelet op het bepaalde in het Besluit, op 2,5 (punten) x € 322,= (waarde per punt) x 1,5 (gewicht van de zaak) is € 1.207,50.
7. Beslissing
Het Hof:
- verklaart het beroep gegrond,
- vernietigt de bestreden uitspraak alsmede de beschikking van 13 februari 2003,
- bepaalt dat belanghebbende in aanmerking komt voor de bewijsregel voor de periode 1 juli 2002 tot 1 juli 2008,
- gelast dat aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 31,=,
- veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.207,50, en
- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die het griffierecht en de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, J. Swinkels en D.G. Barmentlo, en voor wat betreft de beslissing in tegenwoordigheid van M.A.M. van den Broek, griffier, in het openbaar uitgesproken op: 25 augustus 2004
