Voorziening toekomstige kosten mogelijk bij afwezigheid juridische verplichting
HR, 25 augustus 1998
Gerelateerde content
- Wet en parlementaire geschiedenis(5)
- Internationale regelgeving
- Lagere regelgeving
- Besluiten(12)
- Jurisprudentie(184)
- Commentaar NLFiscaal(6)
- Literatuur(70)
- Recent(3)
- Kennisgroepstandpunt(7)
Samenvatting
Belanghebbende draagt in het kader van een herstructurering van de bedrijfstak, op vrijwillige basis, een bedrag aan een stichting. Belanghebbende was geen partij bij de overeenkomst waarbij tot sanering van de bedrijfstak is afgesproken. Zij heeft toegezegd in de komende jaren ook een bedrag aan de stichting te voldoen en heeft daartoe een voorziening getroffen. Het hof heeft geoordeeld dat alleen een voorziening kan worden gevormd, indien sprake is van een op balansdatum bestaande rechtsverhouding, waaruit de verplichting tot het doen van die betalingen voortvloeit. Deze rechtsverhouding bestaat niet en de voorziening wordt door het geschrapt.De Hoge Raad is tot de conclusie gekomen dat het voor de passivering gestelde vereiste van een op de balansdatum bestaande rechtsverhouding, welk civielrechtelijk vereiste ook niet past in het op de bedrijfseconomie gegronde begrip goed koopmansgebruik en voorts in de literatuur is omstreden, niet moet worden gehandhaafd, doch moet worden toegestaan dat bij de bepaling van de winst voor een zeker jaar ter zake van toekomstige uitgaven een passiefpost wordt gevormd, indien die uitgaven hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden, die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan en ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend, en ter zake waarvan een redelijke mate van zekerheid bestaat dat zij zich zullen voordoen. (Bakstenenarrest)
BRON
Het gerechtshof te Arnhem, tweede meervoudige belastingkamer;
Gezien het beroepschrift van X B.V., gevestigd te Z, ingekomen op 3 augustus 1995 en gericht tegen de uitspraak d.d. 12 juli 1995 van de inspecteur van de Belastingdienst/Grote ondernemingen P op het bezwaar van belanghebbende tegen de haar voor het jaar 1991 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting;
Gezien de overige stukken, waaronder de conclusies van re- en dupliek ten aanzien waarvan het bepaalde in artikel 9 van de Wet administratieve rechtspraak toepassing heeft gevonden, alsmede de door de gemachtigde van belanghebbende overgelegde notities van zijn bij de mondelinge behandeling gehouden pleidooi welke als in deze uitspraak ingelast moeten worden beschouwd;
Gehoord ter zitting van 20 november 1996 te Arnhem de gemachtigde van belanghebbende, alsmede de inspecteur voornoemd;
Overwegende, dat bij de uitspraak waarvan beroep de voormelde aanslag, berekend naar een belastbaar bedrag van ? 6.653.920,--, is gehandhaafd;
Overwegende, dat belanghebbende in beroep verzoekt vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar bedrag van ? 4.178.573,--, terwijl de inspecteur concludeert tot primair bevestiging van de uitspraak en subsidiair vernietiging van de uit-spraak en vermindering van de aanslag tot een, bere-kend naar een belastbaar bedrag van ? 5.564.548,--;
Overwegende, dat op grond van de stukken en het ter zitting verhandelde het volgende als voor dit geding vaststaand kan worden aangenomen:
1.1. A B.V. heeft op 19 december 1991 na een statutenwijziging haar naam gewijzigd in X B.V.
1.2. Belanghebbende vormt sedert 19 december 1991 voor de vennootschapsbelasting een fiscale eenheid met haar per die datum opgerichte dochters B B.V. en C B.V. Ingebracht zijn de door A B.V. ge毛xploiteerde fabrieken van a-producten te Q en R.
1.3. Bij een overeenkomst van 20 november 1990 hebben zeven Nederlandse a-fabrikanten zich in het kader van een herstructurering binnen de Nederlandse a-industrie onder meer jegens elkaar verplicht tot het terugbrengen van de productie in de jaren 1991 tot en met 1995 met 236,1 miljoen a-producten per jaar alsmede tot het betalen in 20 kwartaaltermijnen, te rekenen vanaf 1 januari 1991, van bedragen berekend op basis van ? 10,-- per jaar per duizend aan capaciteit van te produceren a-producten aan de (op 11 januari 1991 opgerichte) Stichting D, gevestigd te S. Volgens artikel 14 van die overeenkomst achten de deelnemers zich slechts aan de gemaakte afspraken gebonden voor zover zulks niet in strijd is met het Nederlandse en Europese mededingingsrecht.
1.4. De Stichting D meldde medio augustus 1991 de regeling aan bij de Commissie van de Europese Gemeenschappen (hierna: EC) ter verkrijging van een ontheffing van het kartelverbod. In verband met bezwaren van de EC werd op 25 augustus 1992 een nieuwe overeenkomst gesloten, waaraan belanghebbende deelnam. Na een nieuwe aanmelding gaf de EC een goedkeurende beschikking af voor de periode 10 september 1992 tot en met 30 september 1997.
1.5. A B.V. gaf in een "eenzijdige verklaring" van 29 januari 1991 aan "zich onder een aantal voorwaarden geheel onverplicht solidair te verklaren" met de onder 1.3. bedoelde overeenkomst. Zij verklaarde zich bereid ingaande 1 januari 1991 voor de duur van twee jaren haar productie van a-producten met circa 10% terug te brengen en per kwartaal een bedrag te betalen van ? 2,50 per duizend a-producten, berekend over haar productiecapaciteit van 35 miljoen stenen, op jaarbasis een bedrag van ? 350.000,--.
Bij brief van 21 november 1991 vulde zij haar eenzijdige verklaring aan door te verklaren onder vorenbedoelde voorwaarden "geheel onverplicht en vrijwillig" bereid te zijn over de jaren 1993 tot en met 1995 de productie van a te handhaven op het in die verklaring aangegeven niveau en in de jaren 1993 tot en met 1996 per kwartaal een bedrag te betalen van ? 2,50 per duizend a-producten, berekend over de totale werkelijke productie in het desbetreffende kwartaal.
1.6. In haar aangifte voor de vennootschapsbelasting 1991 vermeldde belanghebbende ter zake van bedoelde saneringsregeling een voorziening ten bedrage van in totaal ? 2.825.347,--, daaronder begrepen een in dat jaar betaald bedrag van ? 350.000,-- uit hoofde van de onder 1.5. bedoelde eenzijdige verklaring. Het overige bedrag groot ? 2.475.347,-- is de contante waarde -op basis van 8% rente en een prijs van ? 20,-- per duizend a-producten op jaarbasis- van de geschatte betalingen per kwartaal in de periode tot en met 30 september 1997 op grond van de onder 1.4. bedoelde overeenkomst van 25 augustus 1992.
1.7. De inspecteur heeft bij de aanslagregeling bedoeld bedrag van 350.000,-- in aftrek toegelaten maar het bedrag van ? 2.475.347,-- niet geaccepteerd;
Overwegende, dat het tussen partijen bestaande geschil de vraag betreft of belanghebbende voormeld bedrag van ? 2.475.347,-- ten laste van haar resultaat over 1991 mag brengen, welke vraag belanghebbende bevestigend en de inspecteur ontkennend beantwoordt;
Overwegende, dat de door partijen voor hun standpunten aangevoerde gronden in de stukken zijn vermeld en dat daaraan ter zitting -afgezien van hetgeen onder de vaststaande feiten en in de pleitnotities is opgenomen- nog het volgende, zakelijk weergegeven, is toegevoegd:
Namens belanghebbende:
2. In de jaren 1992 en 1993 is de productie teruggebracht tot circa 32 miljoen a-producten per jaar.
Door de inspecteur:
3.1. Op bladzijde 5, derde regel, van het vertoog-schrift moet achter het woord "regeling" het woord "niet" vervallen.
3.2. De onderhavige zaak verschilt van de zaak met kenmerk hof 950861;
Overwegende omtrent het geschil:
4.1. Los bezien van de vraag of een natuurlijke verbintenis kan bestaan tussen rechtspersonen, kan in dezen, anders dan belanghebbende verdedigt, niet worden gezegd dat sprake is van een door belanghebbende op zich genomen dringende morele verplichting van zodanige aard dat naleving daarvan, ofschoon rechtens niet afdwingbaar, naar maatschappelijke opvattingen als voldoening van een aan een ander toekomende prestatie moet worden aangemerkt -als bedoeld in artikel 6:3, lid 2, aanhef en onderdeel b, van het Burgerlijk Wetboek. Een zodanige verbintenis vloeit niet voort uit de onder 1.5. bedoelde eenzijdige verklaring van 29 januari 1991 en de brief van 21 november 1991 en is evenmin van elders aan het hof gebleken.
4.2. Voor zover belanghebbende zou beogen te stellen, dat uit die eenzijdige verklaring en bedoelde brief een juridisch afdwingbare verplichting zou voortvloeien, wordt deze stelling verworpen. Immers die uitdrukkelijk niet-verplichtende eenzijdige verklaring en de aanvulling daarvan zijn voorwaardelijk en binden als zodanig belanghebbende niet ten opzichte van een derde.
Het hof is evenmin van elders gebleken van een belanghebbende bindende, rechtens afdwingbare verplichting.
4.3. Niet gezegd kan worden dat sprake is van een per de balansdatum 31 december 1991 bestaande rechtsverhouding op grond waarvan een behoorlijke kans bestond dat daaruit voor belanghebbende verplichtingen zouden voortvloeien tot betaling van bedragen betreffende na die datum gelegen kwartalen. Daarom kan, zoals de inspecteur stelt, belanghebbende ter zake van voormeld bedrag van
? 2.457.347,-- niet een -ten laste van haar resultaat over 1991 te brengen- voorziening vormen.
4.4. Goed koopmansgebruik brengt met zich mee, dat de op grond van de onder 1.5. bedoelde eenzijdige verklaring en de aanvulling daarvan verrichte betalingen aan de Stichting D in het jaar van betaling ten laste van het resultaat dienen te worden gebracht.
5. Het vorenoverwogene brengt met zich mee, dat
het primaire standpunt van de inspecteur juist is en dat de -door hem opgeworpen- vragen of belanghebbende een last heeft aanvaard die zijn nut over meerdere jaren zal afwerpen, dan wel of zij goodwill heeft verworven, in dezen niet meer behoeven te worden beantwoord.
6. Proceskosten.
Het hof acht geen termen aanwezig voor een proces-kostenveroordeling.
Recht doende:
Bevestigt de uitspraak waarvan beroep.
Aldus gedaan op te Arnhem door mr. Haas, raadsheer, als voorzitter, mr. Matthijssen, raadsheer, en Hammerstein, vice-president, in tegenwoordigheid van mr. Weenink als griffier.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van de besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid X B.V. te Z tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 30 mei 1997 betreffende de haar voor het jaar 1991 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1991 een aanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd naar een belastbaar bedrag van f 6.653.920,--, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof, dat deze uitspraak heeft bevestigd. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen 麓s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financi毛n heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.
Belanghebbende heeft de zaak doen toelichten door mr dr R.W.F. Hendriks, advocaat te 麓s-Hertogenbosch.
3. Beoordeling van de middelen van cassatie
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan:
Bij overeenkomst van 20 november 1990 hebben zeven Nederlandse fabrikanten van a-producten zich in het kader van een herstructurering binnen de Nederlandse a-industrie verplicht tot het terugbrengen van de productie van a in de jaren 1991 tot en met 1995, alsmede tot het betalen, vanaf 1 januari 1991, van bedragen aan de Stichting D.
Belanghebbende was bij deze overeenkomst geen partij, doch heeft zich op 29 januari 1991 - eenzijdig - bereid verklaard, ingaande 1 januari 1991, haar productie van a voor de duur van twee jaren met circa 10% terug te brengen en per kwartaal aan de Stichting D te betalen een bedrag van f 2,50 per 1000 a-producten, berekend over haar productiecapaciteit van 35 miljoen a-producten, op jaarbasis een bedrag van f 350.000,--. Bij brief van 21 november 1991 vulde zij deze verklaring aan door te verklaren over de jaren 1993 tot en met 1995 de productie van a te handhaven op het in die verklaring aangegeven niveau en in de jaren 1993 tot en met 1996 per kwartaal een bedrag te betalen van f 2,50 per 1000 a-producten, berekend over de totale werkelijke productie in het desbetreffende kwartaal.
In verband met bezwaren van de Commissie van de Europese Gemeenschappen tegen de overeenkomst van 20 november 1990 werd op 25 augustus 1992 een aangepaste overeenkomst gesloten. Belanghebbende was bij deze overeenkomst partij.
In haar aangifte vennootschapsbelasting voor het onderhavige jaar (1991) vermeldde belanghebbende ter zake van bedoelde saneringsregeling een voorziening ten bedrage van f 2.825.347,--.
3.2. Het Hof heeft - overeenkomstig het standpunt van de Inspecteur - beslist dat het uit de overeenkomst van 25 augustus 1992 voortvloeiende bedrag van f 2.475.347,--, zijnde de contante waarde van de geschatte betalingen aan de Stichting D in de periode tot en met 30 september 1997, niet als voorziening in het onderhavige jaar in aanmerking kan worden genomen.
3.3. Aan deze beslissing ligt ten grondslag het oordeel dat ter zake van die toekomstige betalingen slechts dan een voorziening kan worden gevormd, indien sprake is van een op balansdatum bestaande rechtsverhouding, waaruit de verplichting tot het doen van die betalingen voortvloeit.
3.4. Dit oordeel is in overeenstemming met de opvatting van de Hoge Raad, dat op grond van goed koopmansgebruik bij de bepaling van de uit een onderneming in enig jaar genoten winst in de eindbalans van dat jaar een passiefpost mag worden opgenomen voor verplichtingen die kunnen voortvloeien uit een reeds bestaande rechtsverhouding (onder andere de arresten van de Hoge Raad van 16 mei 1956, nr. 12733, BNB 1956/205, 4 juli 1990, nr. 25804, BNB 1990/264, 22 december 1993, nr. 29230, BNB 1994/121 en 19 juni 1996, nr. 30823, BNB 1996/264).
3.5. Als gevolg van de aan het opnemen van een voorziening gestelde eis van het op de balansdatum bestaan van een rechtsverhouding, kan de hierv贸贸r in 3.4 weergegeven opvatting tot onbevredigende uitkomsten leiden, waarbij geen recht wordt gedaan aan het beginsel van goed koopmansgebruik dat ter zake van toekomstige uitgaven een passief post mag worden opgenomen in het jaar, waarin zij worden opgeroepen.
Dit doet zich met name voor bij toekomstige uitgaven, die weliswaar niet voortvloeien uit een op de balansdatum bestaande rechtsverhouding, doch wel hun oorsprong vinden in feiten en omstandigheden die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan. Hoewel goed koopmansgebruik verlangt dat met deze uitgaven door het opnemen van een passiefpost op de balansdatum rekening wordt gehouden, is zulks bij het ontbreken van een op de balansdatum bestaande rechtsverhouding en behoudens de gevallen, waarbij de uitoefening van een onderneming noodzakelijkerwijs leidt tot kosten die worden opgeroepen door de productie in enig jaar van de in de onderneming voortgebrachte zaken, doch pas in een volgend jaar tot een uitgaaf leiden, ingevolge de rechtspraak van de Hoge Raad tot dusver niet mogelijk.
3.6. Gelet op het hierv贸贸r in 3.5 vermelde bezwaar, is de Hoge Raad tot de conclusie gekomen dat het voor de passivering gestelde vereiste van een op de balansdatum bestaande rechtsverhouding, welk civielrechtelijk vereiste ook niet past in het op de bedrijfseconomie gegronde begrip goed koopmansgebruik en voorts in de literatuur is omstreden, niet moet worden gehandhaafd, doch moet worden toegestaan dat bij de bepaling van de winst voor een zeker jaar ter zake van toekomstige uitgaven een passiefpost wordt gevormd, indien die uitgaven hun oorsprong vinden in feiten of omstandigheden, die zich in de periode voorafgaande aan de balansdatum hebben voorgedaan en ook overigens aan die periode kunnen worden toegerekend, en ter zake waarvan een redelijke mate van zekerheid bestaat dat zij zich zullen voordoen.
3.7. Uit het voorgaande volgt dat de middelen, die zich tegen de hierv贸贸r in 3.2 genoemde beslissing van het Hof richten, slagen. 's Hofs uitspraak kan derhalve niet in stand blijven; verwijzing moet volgen.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht termen aanwezig om ten aanzien van de proceskosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het geding in cassatie redelijkerwijs heeft moeten maken, te beslissen als hierna zal worden vermeld.
De vraag of aan belanghebbende voor de kosten in verband met de behandeling van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend, zal door het verwijzingshof worden beoordeeld.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
vernietigt de uitspraak van het Hof;
verwijst het geding naar het Gerechtshof te
's-Hertogenbosch ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest;
gelast dat door de Staatssecretaris van Financi毛n aan belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep in cassatie verschuldigd geworden griffierecht ten bedrage van f 315,--;
veroordeelt de Staatssecretaris van Financi毛n in de kosten van het geding in cassatie aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op f 5.680,-- voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.
Dit arrest is op 26 augustus 1998 vastgesteld door de vice-president R.J.J. Jansen als voorzitter, en de raadsheren Bellaart, Van der Putt-Lauwers, Van Brunschot en Meij, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier Van Hooff, en in het openbaar uitgesproken.
