Metadata
Het feit dat het - tot een ondernemingsvermogen behorend - pand voor de waarde bewoond naar privé mag overgaan, betekent niet dat de 60%-regel kan worden toegepast
HR, 14 juli 2000
Gerelateerde content
- Wet en parlementaire geschiedenis
- Internationale regelgeving
- Lagere regelgeving
- Besluiten
- Jurisprudentie
- Commentaar NLFiscaal
- Literatuur
- Recent
Samenvatting
X heeft in 1981 voor ƒ 302.500 een pand gekocht, dat hij gebruikt als restaurant en woning. In 1996 staakt hij de onderneming en neemt het geheel als woning in gebruik. De waarde leeg is dan ƒ 325.000. Hij brengt het voor 60% van dat bedrag naar zijn privé-vermogen over. De inspecteur houdt 80% van de waarde aan. Het hof was het met X eens, omdat de fiscus in zo’n geval steeds 60% van de waarde goed had gevonden en de fiscus niet had aangekondigd dat hij van standpunt was veranderd. X mocht er op vertrouwen, dat hij de 60%-regel mocht toepassen. De Hoge Raad beslist dat X aan de omstandigheid, dat de inspecteur voorheen ten aanzien van andere belastingplichtigen een bepaalde gedragslijn heeft gevolgd, geen in rechte te beschermen vertrouwen kan ontlenen. Dat vertrouwen ontstaat alleen in de verhouding tussen de inspecteur en de belastingplichtige zelf aan de hand van standpuntbepalingen van de inspecteur, die de indruk wekken weloverwogen te zijn. In dit geval wordt het vertrouwensbeginsel dus niet toegepast en de zaak verwezen.BRON
UITSPRAAK
op het beroep van X te Z, belanghebbende,
tegen
een uitspraak van het Hoofd van de Belastingdienst Particulieren/Ondernemingen P, de inspecteur.
1. Loop van het geding
Van belanghebbende is een beroepschrift ontvangen op 19 februari 1998. Het beroep is gericht tegen de uitspraak van de inspecteur met dagtekening 12 januari 1998 betreffende de aan belanghebbende opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 1996.
De aanslag is berekend naar een belastbaar inkomen van f 138.486,- en is bij de bestreden uitspraak gehandhaafd.
Het beroep strekt, naar het Hof begrijpt, tot vernietiging van de uitspraak en vermindering van de aanslag tot een berekend naar het aangegeven belastbare inkomen van f 73.485,-.
De inspecteur heeft een vertoogschrift ingediend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak.
Ter zitting van 3 december 1998 zijn verschenen belanghebbende, alsmede de inspecteur.
Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en met een bijlage overgelegd, waarvan de inhoud als hier ingelast geldt. Van het overgelegde stuk heeft de inspecteur kennis kunnen nemen en hij heeft zich erover kunnen uitlaten. Ook de inspecteur heeft een pleitnota voorgedragen en overgelegd welke eveneens als hier ingelast geldt.
Na de zitting heeft het Hof schriftelijk inlichtingen ingewonnen bij de inspecteur. Op diens antwoord heeft belanghebbende gereageerd. Deze reactie is in afschrift aan de inspecteur gezonden.
Desgevraagd hebben beide partijen verklaard geen behoefte te hebben aan een tweede mondelinge behandeling van het beroep.
2. Tussen partijen vaststaande feiten
2.1. Op 21 februari 1981 heeft belanghebbende, geboren in 19** en gehuwd met Y, geboren in 19**, onder meer het vrijstaande pand a-straat 1 te Z voor een bedrag van f 302.500,- in eigendom verkregen. Dit pand, gebouwd rond 1890, heeft belanghebbende na de aankoop in gebruik genomen als restaurant en als woning. Hij heeft het gehele pand tot het vermogen van zijn onderneming gerekend.
2.2. In verband met onvoldoende exploitatiemogelijkheden is belanghebbende part-time in loondienst gaan werken en heeft hij pogingen ondernomen het bedrijf te verkopen. Uiteindelijk heeft hij, mede in verband met verzwaarde milieu-eisen, zijn onderneming per 15 december 1996 gestaakt. Hij heeft het pand vervolgens geheel als woning in gebruik genomen.
2.3. A, verbonden aan het kantoor B Makelaardij B.V., heeft de onderhandse verkoopwaarde van het pand in maart 1996 getaxeerd op f 325.000,-, uitgaande van een woonbestemming voor het gehele pand. C, makelaar en taxateur, en D, taxateur van de Belastingdienst, hebben het pand opgenomen en de onderhandse vrije verkoopwaarde op 5 juni 1997 getaxeerd en wel op een bedrag van f 325.000,-. Daarbij hebben zij rekening gehouden met de ligging van het pand en het gebrek aan exploitatiemogelijkheden als restaurant. In het aan de inspecteur gerichte verslag van een op 16 december 1996 verrichte taxatie, gedagtekend 17 juni 1997, maakt D melding van een aantal gebreken aan het pand en schrijft hij in de toelichting op de taxatie
Ten overvloede deel ik U mede, dat gezien het gewijzigde beleid, de forfaitering van 60% niet meer aan de orde zijn.
De door D genoemde gebreken blijken ook uit een gedetailleerd rapport van de Vereniging Eigen Huis waarvan een afschrift door belanghebbende is overgelegd.
2.4. In een brief van 28 oktober 1996 aan de inspecteur heeft D verklaard dat zittende huurders bij aankoop van een woning veelal een koopsom betalen van tenminste 90% van de waarde vrij te aanvaarden. D heeft daarbij verwezen naar informatie van makelaars en een aantal overgelegde krantenberichten.
2.5. Bij het opleggen van de aanslag heeft de inspecteur voor het pand een waarde aangehouden van 80% van de door C en D getaxeerde waarde, ofwel f 260.000,-.
2.6. Desgevraagd door het Hof heeft de inspecteur verklaard dat geen bekendheid was gegeven aan de verandering van de jarenlang gevolgde praktijk dat panden voor een waarde van 60% van de waarde vrij te aanvaarden konden worden overgebracht naar het privé-vermogen. Op 19 januari 1999 heeft D de beleggingswaarde van het pand per december 1996 gewaardeerd op f 246.000,-; daarbij is hij uitgegaan van mogelijk ander gebruik dan restaurant of enkel bewoning.
3. Geschil
In geschil is de waardering van het pand op 15 december 1993 bij staking van de onderneming en de vraag of het vertrouwensbeginsel meebrengt dat belanghebbende de waarde van het pand bij staking van de onderneming zou mogen waarderen op 60% van de waarde vrij te aanvaarden.
4. Standpunten van partijen
4.1. Voor de standpunten van partijen wordt verwezen naar de gedingstukken en de pleitnota's.
4.2. Ter zitting heeft belanghebbende nog verklaard dat de omzet van het restaurant in de loop van de jaren niet echt is gestegen; dat de getaxeerde waarde eigenlijk verminderd zou moeten worden met de kosten voor herstel van de gebreken; dat de taxateurs de gebreken wel kenden; dat gelet op de investeringen in het pand na aankoop, de waarde van het pand in feite verminderd is in de loop der jaren; dat de ligging nabij kassen overlast geeft van assimilatieverlichting.
4.3. De inspecteur heeft ter zitting nog verklaard dat in de praktijk een gebruik was gegroeid om in dergelijke situaties af te rekenen voor 60% van de waarde vrij te aanvaarden; dat alleen in sprekende gevallen, bijvoorbeeld bij hoge leeftijd van de ondernemer, een hoger percentage werd toegepast.
5. Beoordeling van het geschil
5.1. Twee taxateurs hebben de waarde in het economische verkeer van het pand per 15 december 1996 gewaardeerd en wel op een bedrag van f 325.000,- vrij opleverbaar. Belanghebbende heeft de juistheid van deze waardering betwist onder verwijzing naar de vele gebreken aan het pand en de ligging. Beide taxateurs, C en D, hebben het pand ter plaatse opgenomen en waren met de omstandigheden van het pand bekend en daarom geven de thans door belanghebbende genoemde omstandigheden geen aanleiding af te wijken van de door hen gezamenlijk vastgestelde waarde. Ook de door belanghebbende in zijn brief van 6 februari 1999 genoemde punten geven het Hof geen aanleiding om de uitkomst van de taxatie ter zijde te stellen.
5.2. Beide partijen zijn van oordeel dat de zelfbewoning door belanghebbende in aanmerking moet worden genomen bij het bepalen van de waarde van het pand ter gelegenheid van de overgang naar het privé-vermogen. Gelet op het hierna volgende zal het Hof zich in deze zaak niet uitspreken over de omvang van de waardedrukkende factor van zelfbewoning.
5.3.1. Belanghebbende heeft gesteld dat hij bij de overwegingen om zijn onderneming te staken gerekend heeft op continuering van de bestaande praktijk dat in een dergelijke situatie panden konden worden gewaardeerd op 60% van de waarde vrij te aanvaarden en dat zijn financiële berekeningen hierop gebaseerd waren. In de bezwaarfase heeft de toenmalige gemachtigde nader gesteld dat hij bij tijdige wetenschap van enige verandering van de genoemde praktijk eerder had kunnen staken, dan wel enig stamrecht had kunnen bedingen.
De inspecteur heeft verklaard dat jarenlang de factor zelfbewoning in situaties als die van belanghebbende geleid heeft tot een waardering van 60% van de waarde vrij te aanvaarden, dat hij zijn medewerkers heeft geïnstrueerd in situaties als die van belanghebbende, panden met ingang van 1996 te waarderen op tenminste 80% van de waarde vrij te aanvaarden en dat hij deze wijziging overigens niet kenbaar heeft gemaakt. De door de inspecteur weergegeven wijziging vindt ook bevestiging in de verklaring van D inzake gevoerd beleid, weergegeven in 2.3.
5.3.2. Gelet op de onder 5.3.1 vermelde feiten en omstandigheden, in hun onderling verband bezien, heeft de inspecteur naar 's-Hofs oordeel gehandeld in strijd met het tot de algemene beginselen van behoorlijk bestuur behorende vertrouwensbeginsel door ten nadele van belanghebbende af te wijken van de jarenlang gevolgde gedragslijn om in situaties als de onderhavige uit te gaan van een waardering op 60% van de waarde vrij te aanvaarden. In dit verband merkt het Hof op dat belanghebbende in dit geval redelijkerwijs niet bedacht behoefde te zijn op een wijziging van evenbedoelde gedragslijn van de inspecteur. Het lag op de weg van de inspecteur een wijziging van zijn gedragslijn op enigerlei wijze bekend te maken om aldus het bij belanghebbende en andere belastingplichtigen gewekte vertrouwen weg te nemen. Nu de inspecteur zulks heeft nagelaten kan belanghebbende aanspraak maken op een waardering van 60% van de waarde vrij te aanvaarden, ofwel f 195.000,-.
5.4. Uit al het vorenoverwogene volgt dat het belastbare inkomen moet worden verminderd met f 65.000,- tot f 73.485,-.
6. Proceskosten
Het Hof acht termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Nu belanghebbende geen andere kosten heeft gesteld stelt het Hof het bedrag van deze kosten op f 30,-, zijnde de geschatte reiskosten per openbaar vervoer.
7. Beslissing
Het Hof
- verklaart het beroep gegrond;
- vernietigt de uitspraak van de inspecteur;
- vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 73.485,-, waarvan f 4.778,- belast naar het tarief van artikel 57, tweede lid, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964;
- gelast de inspecteur het griffierecht ad f 80,- aan belanghebbende te vergoeden en
- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van f 30,-, te vergoeden door de Staat.
De uitspraak is vastgesteld op 8 juli 1999 door mr. Bijl, Boersma en Den Boer, in tegenwoordigheid van Rietbroek als griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Amsterdam van 8 juli 1999 betreffende na te melden aan X te Z opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Aanslag, bezwaar en geding voor het Hof
Aan belanghebbende is voor het jaar 1996 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar een belastbaar inkomen van f 138.486,--, waarvan f 69.778,-- belast naar het tarief van artikel 57 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: de Wet), welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het Hof, dat het beroep gegrond heeft verklaard, de uitspraak van de Inspecteur heeft vernietigd en de aanslag heeft verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van f 73.485,--, waarvan f 4.778,-- belast naar het tarief van artikel 57 van de Wet. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2. Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen 's Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
Belanghebbende heeft bij vertoogschrift het cassatieberoep bestreden.
3. Beoordeling van het middel van cassatie
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
Belanghebbende kocht in 1981 het pand a-straat 1 te Z (hierna: het pand) voor een bedrag van f 302.500,-- en nam dit na aankoop in gebruik als restaurant en woning. Hij heeft het pand in zijn geheel gerekend tot het vermogen van zijn onderneming.
In verband met onvoldoende exploitatiemogelijkheden is belanghebbende parttime in loondienst gaan werken. Mede in verband met verzwaarde milieu-eisen heeft hij zijn onderneming per 15 december 1996 gestaakt. Hij heeft het pand vervolgens geheel als woning in gebruik genomen.
C, makelaar en taxateur, en D, taxateur van de belastingdienst, hebben in het kader van een minnelijke waardering het pand opgenomen en de onderhandse vrije verkoopwaarde op 5 juni 1997 getaxeerd op f 325.000,--.
D meldt in een aan de Inspecteur gericht verslag van een op 16 december 1996 verrichte taxatie, gedagtekend 17 juni 1997, een aantal gebreken aan het pand en schrijft ter toelichting op de taxatie: “Ten overvloede deel ik U mede, dat gezien het gewijzigde beleid, de forfaitering van 60% niet meer aan de orde zijn.” In een brief van 28 oktober 1996 aan de Inspecteur heeft D verklaard dat zittende huurders bij aankoop van een woning veelal een koopsom betalen van ten minste 90% van de waarde vrij te aanvaarden.
De Inspecteur heeft voor het Hof verklaard dat geen bekendheid was gegeven aan de verandering van de jarenlang gevolgde praktijk dat panden voor een waarde van 60% van de waarde vrij te aanvaarden konden worden overgebracht naar het privé-vermogen.
Belanghebbende heeft bij het berekenen van de stakingswinst het pand gewaardeerd op 60% van de getaxeerde waarde. De Inspecteur heeft, zich op het standpunt stellende dat zelfbewoning een minder waardedrukkende factor vormt, een aanslag opgelegd uitgaande van een waardering van het pand op 80% van de getaxeerde waarde, ofwel f 260.000,--.
3.2. Het Hof heeft geoordeeld dat de waarde in het economische verkeer van het pand per 15 december 1996 moet worden gesteld op f 325.000,-- vrij opleverbaar. Het Hof heeft zich vervolgens niet uitgesproken omtrent de omvang van de waardedrukkende factor van zelfbewoning, omdat het Hof heeft geoordeeld dat de Inspecteur heeft gehandeld in strijd met het tot de algemene beginselen van behoorlijk bestuur behorende vertrouwensbeginsel door ten nadele van belanghebbende af te wijken van de jarenlang gevolgde gedragslijn om in situaties als de onderhavige uit te gaan van een waardering op 60% van de waarde vrij te aanvaarden. In dat kader heeft het Hof acht geslagen op de hierna te noemen feiten en omstandigheden, in hun onderling verband bezien:
- dat belanghebbende heeft gesteld dat hij bij de overwegingen om zijn onderneming te staken gerekend heeft op continuering van de bestaande praktijk dat in een dergelijke situatie panden konden worden gewaardeerd op 60% van de waarde vrij te aanvaarden en dat zijn financiële berekeningen hierop gebaseerd waren;
- dat in de bezwaarfase de toenmalige gemachtigde van belanghebbende nader heeft gesteld dat hij bij tijdige wetenschap van enige verandering van de genoemde praktijk eerder had kunnen staken, dan wel enig stamrecht had kunnen bedingen;
- dat de Inspecteur heeft verklaard: dat jarenlang de factor zelfbewoning in situaties als die van belanghebbende geleid heeft tot een waardering van 60% van de waarde vrij te aanvaarden; dat hij zijn medewerkers heeft geïnstrueerd in situaties als die van belanghebbende panden met ingang van 1996 te waarderen op ten minste 80% van de waarde vrij te aanvaarden; dat hij deze wijziging overigens niet kenbaar heeft gemaakt;
- dat de door de Inspecteur weergegeven wijziging ook bevestiging vindt in de hiervóór in 3.1 weergegeven verklaring van D inzake het gevoerde beleid.
Het Hof heeft in dit verband nog opgemerkt dat belanghebbende in dit geval redelijkerwijs niet bedacht behoefde te zijn op een wijziging van evenbedoelde gedragslijn van de Inspecteur, en dat het op de weg van de Inspecteur lag een wijziging van zijn gedragslijn op enigerlei wijze bekend te maken om aldus het bij belanghebbende en andere belastingplichtigen gewekte vertrouwen weg te nemen. Nu de Inspecteur zulks heeft nagelaten, kan belanghebbende naar ’s Hofs oordeel aanspraak maken op een waardering van 60% van de waarde vrij te aanvaarden, ofwel f 195.000,--.
3.3. Dit oordeel wordt door het middel bestreden met het betoog dat evenbedoelde gedragslijn, die slechts berustte op praktische gronden, een niet-gepubliceerde, algemene, impliciete standpuntbepaling inhield, waaraan zonder bijkomende omstandigheden, die in dit geval zijn gesteld noch gebleken, geen in rechte te beschermen vertrouwen kan worden ontleend.
3.4. Het middel slaagt. Voor handelen in strijd met het vertrouwensbeginsel is meer vereist dan de door het Hof in dit verband van belang geachte omstandigheden. Van belang zijn slechts omstandigheden die zich voordoen in de verhouding tussen de inspecteur en de desbetreffende belastingplichtige en die bij de belastingplichtige de indruk hebben kunnen wekken dat een door de inspecteur gevolgde gedragslijn berust op een weloverwogen standpuntbepaling. Aan de omstandigheid dat de inspecteur voorheen ten aanzien van andere belastingplichtigen een bepaalde gedragslijn heeft gevolgd, kan derhalve geen in rechte te beschermen vertrouwen worden ontleend.
3.5. ’s Hofs uitspraak kan niet in stand blijven. Nu uit ’s Hofs uitspraak en de stukken van het geding niet blijkt dat omstandigheden zijn gesteld die een beroep op het vertrouwensbeginsel kunnen rechtvaardigen, moet verwijzing volgen enkel voor een onderzoek naar de omvang van de waardedrukkende factor van zelfbewoning van het pand bij de overgang naar het privé-vermogen.
4. Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 5a van de Wet administratieve rechtspraak belastingzaken. Door het verwijzingshof zal worden beoordeeld of aan belanghebbende voor de kosten in verband met de behandeling van het geding voor het Hof een vergoeding dient te worden toegekend.
5. Beslissing
De Hoge Raad:
vernietigt de uitspraak van het Hof, behoudens de beslissing omtrent het griffierecht;
verwijst het geding naar het Gerechtshof te ’s-Gravenhage ter verdere behandeling en beslissing van de zaak in meervoudige kamer met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is op 14 juli 2000 vastgesteld door de vice-president R.J.J. Jansen als voorzitter, en de raadsheren F.W.G.M. van Brunschot, D.G. van Vliet, P.J. van Amersfoort en P. Lourens, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier J.M. van Hooff, en op die datum in het openbaar uitgesproken.
Metadata
Rubriek(en)
InkomstenbelastingInstantie
HRDatum instantie
14 juli 2000Rolnummer
35.549