Werkelijke rendement omvat ook (ongerealiseerde) waardeveranderingen

en

de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur.

Inleiding

1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 2 december 2021 en de beslissing van de inspecteur van 28 oktober 2022.1

1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2020 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 22.155 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.012. Bij gelijktijdige beschikking heeft de inspecteur € 37 belastingrente aan belanghebbende in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking).

1.2. De inspecteur is bij uitspraak op bezwaar 2 december 2021 tegemoet gekomen aan het bezwaar van belanghebbende tegen de aanslag IB/PVV 2020 en de belastingrentebeschikking. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2020 bij die uitspraak op bezwaar verminderd naar een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 3.012. De belastingrentebeschikking is dienovereenkomstig verminderd.

1.3. Belanghebbende heeft bij brief met dagtekening 2 december 2021, ontvangen door de inspecteur op 7 december 2022, verzocht om de aanslag IB/PVV 2020 te verminderen voor het geval de rechtbank beslist dat de WOZ-waarde van een haar toebehorende onroerende zaak in Nederland lager moet worden vastgesteld.

1.4. Vervolgens heeft belanghebbende bij brief van 23 december 2021, ingekomen bij de inspecteur op 5 januari 2022, verzocht om het bezwaar tegen de vermogensrendementsheffing begrepen in de aanslagen IB/PVV 2018 en 2019 uit te breiden met de jaren 2017 en 2020.

1.5. Bij brief met dagtekening 30 juni 2022 heeft de inspecteur belanghebbende ervan in kennis gesteld dat zij zich voor de jaren 2017 tot en met 2020 heeft aangesloten bij de massaal bezwaarprocedure, dat het massaal bezwaar gegrond is verklaard en dat belanghebbende (onder meer) voor het jaar 2020 recht heeft op rechtsherstel.

1.6. Bij beslissing van 28 oktober 2022 heeft de inspecteur aan belanghebbende medegedeeld dat het rechtsherstel box 3 is toegepast, maar dat dit niets verandert aan de aanslag IB/PVV 2020, zoals deze luidt na uitspraak op bezwaar van 2 december 2021. Bij deze beslissing is een beroepsclausule opgenomen.

1.7. Belanghebbende is uitgenodigd voor de behandeling van het beroep op de zitting van 30 november 2023. Belanghebbende heeft bij brief, ontvangen door de rechtbank op 10 november 2023, verzocht om verdaging van de zitting. De rechtbank heeft het verdagingsverzoek bij brief van 20 november 2023 gemotiveerd afgewezen.

1.8. De rechtbank heeft het beroep met zaaknummer 22/5198 op 30 november 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: namens de inspecteur mr. drs. [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . Namens belanghebbende is niemand ter zitting verschenen. Van hetgeen is besproken ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

1.9. De rechtbank heeft ter zitting het onderzoek gesloten. Na afloop van de zitting heeft de rechtbank geconstateerd dat belanghebbende de afwijzing van het verdagingsverzoek niet heeft ontvangen. De rechtbank heeft daarom het onderzoek heropend, het proces-verbaal aan partijen toegezonden en partijen in de gelegenheid gesteld om aan te geven of zij er prijs op stellen om de zaak opnieuw op een zitting te behandelen. Beide partijen hebben aangegeven dat de rechtbank uitspraak kan doen zonder opnieuw een zitting te houden. De rechtbank heeft het onderzoek bij brief van 13 februari 2024 daarom opnieuw gesloten en een uitspraak aangekondigd.

1.10. De rechtbank heeft partijen vervolgens telefonisch verzocht om aan te geven of zij instemmen met het overslaan van de bezwaarfase (prorogatie) voor zover de beslissing van de inspecteur van 28 oktober 2022 moet worden opgevat als een verzoek om ambtshalve vermindering. Namens belanghebbende is daar telefonisch mee ingestemd. De inspecteur heeft bij brief van 20 maart 2024 ingestemd met prorogatie.

1.11. De rechtbank heeft aanleiding gezien om het onderzoek opnieuw te heropenen en de inspecteur de vraag voor te leggen zijn zienswijze te geven over het karakter van de beslissing van 28 oktober 2022. De rechtbank heeft de zienswijze van de inspecteur op 8 april 2024 ontvangen. Belanghebbende is in de gelegenheid gesteld om daarop te reageren. Dat heeft zij gedaan op 17 april 2024. De rechtbank heeft het onderzoek bij brief van 14 mei 2024 opnieuw gesloten en een uitspraak aangekondigd.

Beoordeling door de rechtbank

2. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur het belastbare inkomen uit sparen en beleggen te hoog heeft vastgesteld. De rechtbank doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende.

2.1. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur het belastbare inkomen uit sparen en beleggen niet te hoog vastgesteld. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

Feiten

3. Belanghebbende is gehuwd met [gemachtigde] . In 2020 wonen zij in Frankrijk, zijn zij fiscaal partner van elkaar en kunnen zij worden aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen.

3.1. Belanghebbende en haar echtgenoot bezitten samen, ieder voor de helft, een onroerende zaak in Nederland aan de [adres] te [plaats] (de onroerende zaak). De onroerende zaak is in 2020 niet verhuurd.

3.2. In de aangifte IB/PVV 2020 heeft belanghebbende aangegeven dat haar aandeel in de waarde van de onroerende zaak in Nederland € 412.000 bedraagt, waarbij rekening dient te worden gehouden met een aftrekbare schuld van € 267.500. Belanghebbende heeft in het aangiftebiljet toegelicht dat op de onroerende zaak in Nederland een hypotheek rust met een waarde van € 535.311.

3.3. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2020 conform de ingediende aangifte vastgesteld (zie 1.1.).

3.4. De waarde van de onroerende zaak op basis van de Wet waardering onroerende zaken (de WOZ-waarde) bedraagt op de waardpeildatum 1 januari 2019 € 743.000 en op de waardepeildatum 1 januari 2020 € 760.000.

Motivering

Het karakter van de beslissing van 28 oktober 2022

4. De rechtbank heeft geconstateerd dat de inspecteur de brief van belanghebbende met dagtekening 23 december 2021, ingekomen bij de inspecteur op 5 januari 2022, heeft aangemerkt als een bezwaarschrift tegen de aanslag IB/PVV 2020, terwijl op 2 december 2021 al uitspraak op bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2020 is gedaan.

4.1. Het is formeel bezien niet mogelijk om opnieuw een bezwaarfase te doorlopen met betrekking tot dezelfde aanslag IB/PVV als daarover al eerder uitspraak op bezwaar door de inspecteur is gedaan. Het is ook niet mogelijk om een aanwijzing massaal bezwaar af te geven als er ten tijde van de indiening van het bezwaarschrift al uitspraak op bezwaar is gedaan2. De inspecteur lijkt het bezwaar van belanghebbende van 23 december 2021 niettemin te hebben aangemerkt als een bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2020, te hebben betrokken in de massaal bezwaarprocedure box 3 en (opnieuw) een individuele uitspraak op bezwaar te hebben gedaan. De beslissing van de inspecteur van 28 oktober 2022, waartegen het beroep zich richt, bevat ook een beroepsclausule.

4.2. De rechtbank ziet zich daarom geplaatst voor de vraag welk karakter de beslissing van de inspecteur van 28 oktober 2022 heeft. Deze vraag heeft zij ook bij brieven van 21 maart 2024 en 17 april 2024 aan partijen voorgelegd.

4.3. De inspecteur heeft aangegeven dat het stuk van belanghebbende met dagtekening 23 december 2021 had moeten worden aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering en dat de beslissing van 28 oktober 2022 daarom moet worden opgevat als een beslissing op een verzoek om ambtshalve vermindering. Belanghebbende is in de gelegenheid gesteld om op deze zienswijze van de inspecteur te reageren. De rechtbank gaat er – gelet op de reactie van belanghebbende – van uit dat belanghebbende zich kan vinden in deze zienswijze van de inspecteur. De rechtbank volgt partijen daarom in hun gezamenlijke zienswijze.

4.4. De rechtbank constateert vervolgens dat het stuk dat de inspecteur nu aanmerkt als verzoek om ambtshalve vermindering, is ingekomen op het moment dat de aanslag IB/PVV 2020 nog niet onherroepelijk vaststond. De termijn voor het instellen van beroep tegen de uitspraak op bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2020 was op dat moment immers nog niet verlopen. In zo’n geval moet het stuk formeel bezien worden aangemerkt als een beroepschrift – en dus niet (alleen) als een verzoek om als ambtshalve vermindering – en als zodanig naar de rechtbank worden doorgezonden. 3 Dat heeft de inspecteur in dit geval niet gedaan. De rechtbank ziet ruimte om dat verzuim van de inspecteur te herstellen door de brief van belanghebbende met dagtekening 23 december 2021 alsnog aan te merken als beroepschrift en als zodanig in behandeling te nemen. Aangezien dit beroepschrift bij het onbevoegde orgaan, in dit geval de inspecteur, tijdig is ingediend, is het beroep ontvankelijk.4 De gedingstukken die zijn ingebracht in de zaak 22/5198 worden (mede) gezien als aanvulling op dit beroepschrift.

4.5. De voorgaande beslissing van de rechtbank betekent dat er in deze procedure twee beslissingen van de inspecteur ter beoordeling aan de rechtbank voorliggen, namelijk: (i) de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 2 december 2021, en (ii) de beslissing van de inspecteur van 28 oktober 2022. De rechtbank heeft daarom (administratief) nog een extra zaaknummer aangemaakt. Het zaaknummer 22/5198 heeft betrekking op de beslissing van de inspecteur van 28 oktober 2022 en het zaaknummer 24/4969 heeft betrekking op de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 2 december 2021.

4.6. De rechtbank komt toe aan een inhoudelijke beoordeling van beide beslissingen van de inspecteur. De procedure met betrekking tot de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 2 december 2021 is namelijk een reguliere beroepsprocedure en ten aanzien van de beslissing van de inspecteur van 28 oktober 2022 hebben beide partijen ingestemd met het overslaan van de bezwaarfase (prorogatie). De rechtbank zal hierna beide beslissingen van de inspecteur beoordelen.

Uitspraak op bezwaar van 2 december 2021

5. Belanghebbende betoogt – in de kern – dat haar onvoldoende rechtsherstel wordt geboden, omdat het in aanmerking genomen rendement hoger is dan het werkelijk door haar met de onroerende zaak behaalde rendement van in totaal nihil.

5.1. De inspecteur betwist dat het werkelijk rendement belast dient te worden en stelt dat de Wet rechtsherstel box 3 gevolgd dient te worden. Subsidiair stelt de inspecteur dat voor de bepaling van het werkelijk rendement dat met de onroerende zaak is behaald aangesloten dient te worden bij het huurwaardeforfait.

5.2. De rechtbank overweegt als volgt. De inspecteur heeft berekend dat het voordeel uit sparen en beleggen op basis van de Wet rechtsherstel box 35 hoger is dan op grond van de forfaitaire regeling van artikel 5.2 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). Dat heeft de inspecteur goed gedaan. Dat betekent dat de berekening op basis van de Wet rechtsherstel box 3 geen rechtsgevolg heeft.6 Het sinds 2017 geldende forfaitaire stelsel blijft dus van toepassing. De Hoge Raad heeft in het Kerstarrest7 geoordeeld dat bij degene die door het forfaitaire stelsel wordt geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan het werkelijke rendement, daardoor een schending optreedt van zijn door artikel 1 EP in samenhang met artikel 14 EVRM gewaarborgde rechten. Het werkelijke rendement omvat niet alleen de voordelen die worden getrokken uit vermogensbestanddelen in box 3, maar ook (ongerealiseerde) positieve en negatieve waardeveranderingen van zulke vermogensbestanddelen.8 Dat betekent in dit geval dat de (ongerealiseerde) waardestijging van de onroerende zaak van belanghebbende (zie 3.4.) ook behoort tot het werkelijke rendement. De stelling van belanghebbende dat in 2020 met de onroerende zaak een rendement van nihil is behaald, kan daarmee dus niet worden gevolgd aangezien de inspecteur dit gemotiveerd heeft betwist door te wijzen op de stijging van de WOZ waarde. Niet gesteld of gebleken is dat het met de onroerende zaak behaalde werkelijke rendement in 2020 niettemin lager is dan het op basis van het forfaitaire stelsel berekende rendement. De rechtbank zal het belastbare inkomen uit sparen en beleggen daarom niet verminderen. Het beroep is in zoverre ongegrond.

Beslissing van de inspecteur van 28 oktober 2022

6. De beslissing van de inspecteur van 28 oktober 2022 om de aanslag IB/PVV 2020 en de belastingrentebeschikking niet ambtshalve te verminderen is naar het oordeel van de rechtbank – onder verwijzing naar de motivering hiervoor onder 5.2. – de juiste beslissing. Het beroep is in zoverre ook ongegrond.

Conclusie en gevolgen

7. De beroepen zijn ongegrond. Dat betekent dat de aanslag IB/PVV 2020 in stand blijft.

Omdat het beroep ongegrond is krijgt belanghebbende het door haar betaalde griffierecht niet terug en krijgt zij ook geen vergoeding van haar proceskosten.

Beslissing

De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. J.H. Bogert, rechter, in aanwezigheid van mr. F.E.M. Houben, griffier, op 25 juni 2024 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.