Btw-heffing over aan coöperatief doorberekende verzekeringskosten

Verweerder heeft aan eiseres een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd voor de periode 1 januari 2019 tot en met 31 december 2019 van € 38.524 (de naheffingsaanslag). Daarbij is een bedrag van € 643 aan belastingrente in rekening gebracht. Eiseres heeft daartegen bezwaar gemaakt.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de naheffingsaanslag gehandhaafd.

Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld.

Verweerder heeft een verweerschrift ingediend.

Eiseres heeft vóór de zitting een nader stuk ingediend.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 30 april 2024 te Haarlem.

Namens eiseres is, zonder bericht van verhindering, niemand verschenen. De gemachtigde van eiseres is door de griffier bij aangetekende brief, verzonden op 13 februari 2024 naar het adres [adres] te [gemeente] , uitgenodigd voor de zitting. In de uitnodiging is vermeld waar en hoe laat de zitting zal plaatsvinden. Uit informatie van PostNL is gebleken dat de uitnodiging op 14 februari 2024 is uitgereikt en dat voor de ontvangst daarvan is getekend. De rechtbank is gezien het voorgaande van oordeel dat zij de uitnodiging op de juiste wijze, tijdig en op het juiste adres heeft aangeboden.

Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [naam 1] , [naam 2] [coöperatief] en [naam 3] .

Op de zitting is tevens het beroep van eiseres behandeld inzake de voldoening van omzetbelasting op aangifte voor het tweede kwartaal van 2020 (zaaknummer HAA 22/92).

Overwegingen

Feiten

1. Eiseres is een fiscale eenheid voor de omzetbelasting waarvan onder meer de [stichting C] (de Stichting) deel uitmaakt. De Stichting exploiteert een ziekenhuis op verschillende locaties. De medisch specialistische zorg binnen die ziekenhuizen wordt verricht door medisch specialisten die bij de Stichting in loondienst zijn en door vrijgevestigde medisch specialisten.

2. Op 1 januari 2015 is de wijze van bekostiging van de medisch specialistische zorg gewijzigd. Vergoeding vindt vanaf dat moment plaats via een integraal DCB-tarief.

3. De vrijgevestigde medisch specialisten die in de ziekenhuizen van de Stichting werkzaam zijn, zijn naar aanleiding van de wijziging in de bekostigingssystematiek per 1 januari 2015 een samenwerkingsverband aangegaan; het [coöperatief] (het [coöperatief] ). De medisch specialisten zijn via hun praktijkvennootschap of in persoon lid van het [coöperatief] .

4. De Stichting heeft een aansprakelijkheidsverzekering afgesloten bij de [organisatie] ( [organisatie] ). Volgens het polisblad is de Stichting de verzekeringnemer in de hoedanigheid van eigenaar/exploitant van een zorginstelling in de ruimste zin des woords. Op het polisblad is vermeld dat met ingang van 1 januari 2015 onder meer de activiteiten van het [coöperatief] zijn meeverzekerd. Ook zijn onder meer meeverzekerd de [Stichting D] en het [vennootschap] CV. In paragraaf 2.1 van de polisvoorwaarden is het verzekerd risico omschreven als:

Als meeverzekerde rubrieken staan op het polisblad vermeld:

5. De Stichting en het [coöperatief] hebben de volgende overeenkomsten gesloten:

• een Raamovereenkomst, afgesloten op 6 juni 2018;
• een Productieovereenkomst, afgesloten op 10 december 2019.

6. De Raamovereenkomst heeft als doel1 het vastleggen van algemene bepalingen van de rechtsverhouding tussen de Stichting en het [coöperatief] . Op grond van de Raamovereenkomst sluiten de Stichting en het [coöperatief] een productieovereenkomst2. Volgens de definitiebepalingen van de Raamovereenkomst worden in de productieovereenkomst de afspraken vastgelegd over onder andere omvang, kwaliteit en tarief van de door het [coöperatief] aan de Stichting te leveren medisch specialistische zorg en overige diensten. Het [coöperatief] is slechts gehouden tot het verlenen van medisch specialistische zorg en de Stichting is slechts gehouden die zorg te betalen, indien en voor zover daarvoor een productieovereenkomst is afgesloten.3

7. Hoofdstuk 23 van de raamovereenkomst luidt als volgt:

8. In de productieovereenkomst is het volgende vermeld:

In bijlage 2 bij de productieovereenkomst is het volgende opgenomen:

9. Op 23 maart 2020 heeft de Stichting aan [coöperatief] de afrekening voor de productieovereenkomst voor het jaar 2019 toegestuurd (de afrekening). Volgens de afrekening dient de Stichting aan [coöperatief] in totaal een bedrag aan honorarium te betalen van € 34.541.141 te verminderen met een per saldo verschuldigd bedrag aan kosten van € 91.828. Het bedrag van € 91.828 is het resultaat van door het [coöperatief] nog te betalen en nog te ontvangen bedragen. Hierin is voor wat betreft de verzekeringskosten een door [coöperatief] te betalen bedrag van € 379.565 opgenomen.

10. In de afrekening is verder onder meer het volgende opgenomen:

11. Eiseres heeft naar aanleiding van de afrekening op 20 juli 2020 voor de periode
1 januari 2019 tot en met 31 december 2019 een suppletieaangifte omzetbelasting ingediend voor een te betalen bedrag van € 8.524. De naheffingsaanslag is overeenkomstig deze suppletieaangifte opgelegd.

Geschil

12. In geschil is of eiseres over het aan [coöperatief] ter zake van de verzekering in rekening gebrachte bedrag omzetbelasting verschuldigd is.

13. Eiseres beantwoordt deze vraag ontkennend. Zij heeft daartoe – kort weergegeven – het volgende aangevoerd:

• primair: er is geen sprake van een vergoeding voor een prestatie die wordt verricht in het economische verkeer;
• subsidiair: er is sprake van een vergoeding waarop de verzekeringsvrijstelling van toepassing is;
• meer subsidiair: het VAVO-arrest4 is van toepassing waardoor geen omzetbelasting verschuldigd is;
• meest subsidiair: het leerstuk van kosten voor gemene rekening is van toepassing.

Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep.

14. Verweerder stelt zich op het standpunt dat eiseres een economische activiteit verricht bestaande uit het tegen vergoeding vrijwaren van het [coöperatief] van schadeverhaal en dat op die activiteit geen vrijstelling van toepassing is. Aan de voorwaarden voor toepassing van het VAVO-arrest wordt volgens verweerder niet voldaan en er is volgens hem geen sprake van kosten voor gemene rekening omdat alleen de Stichting de verzekeringnemer is en deze de verzekering voor eigen rekening en risico afsluit. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

Beoordeling van het geschil

Heropening

15. De rechtbank heeft het onderzoek ter zitting gesloten. Bij brief van 14 mei 2024 heeft de gemachtigde verzocht om heropening van het onderzoek omdat de uitnodiging voor de zitting hem als direct betrokkene niet heeft bereikt. Vaststaat dat de uitnodiging bij de gemachtigde is bezorgd en dat het aan de interne organisatie bij de gemachtigde is te wijten dat deze hem niet in persoon heeft bereikt. Dat is een omstandigheid die voor risico van eiseres komt. De rechtbank ziet geen aanleiding het onderzoek te heropenen. Het enkele feit dat eiseres op zitting haar standpunt nog mondeling had willen toelichten en had willen reageren op het verweerschrift en de pleitnota van verweerder, is daarvoor onvoldoende.

Verricht eiseres een voor de omzetbelasting belaste dienst aan [coöperatief] ?

16. Ingevolge artikel 1, onderdeel a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB) wordt omzetbelasting geheven ter zake van de levering van diensten onder bezwarende titel door een ondernemer. Niet in geschil is dat eiseres ondernemer is in de zin van de omzetbelasting. Artikel 1 van de Wet OB vormt de implementatie van artikel 2 van de Btw-richtlijn.

17. Een dienst wordt enkel onder bezwarende titel verricht wanneer er tussen de dienstverrichter en de ontvanger van de dienst een rechtsbetrekking bestaat waarbij over en weer prestaties worden uitgewisseld en waarbij de door de dienstverrichter ontvangen vergoeding de werkelijke tegenwaarde vormt voor een aan de ontvanger verleende individualiseerbare dienst.5 Dit is het geval wanneer er een rechtstreeks verband bestaat tussen de verrichte dienst en de ontvangen tegenprestatie.6

18. Ingevolge artikel 7:462, eerste lid, Burgerlijk Wetboek (BW) is de Stichting mede aansprakelijk voor tekortkomingen door [coöperatief] bij de uitvoering van een behandelingsovereenkomst binnen een door haar geëxploiteerd ziekenhuis als ware het ziekenhuis zelf partij bij de behandelingsovereenkomst. Uit artikel 23.3 van de Raamovereenkomst volgt dat de Stichting de eventuele schade als gevolg van die aansprakelijkheid alleen op [coöperatief] zal verhalen indien de schade niet wordt gedekt door de aansprakelijkheidsverzekering die de Stichting zal afsluiten. Dat betekent dat de Stichting voor het deel dat wordt gedekt door de verzekering afziet van eventueel verhaal op [coöperatief] . De rechtbank acht aannemelijk dat dit ook de reden is waarom het [coöperatief] bereid is een deel van de premie voor haar rekening te nemen. De bereidheid om af te zien van een regresvordering oftewel [coöperatief] te vrijwaren in ruil voor een bijdrage in de premie is op zichzelf aan te merken als een dienst. De rechtbank volgt verweerder in zijn standpunt dat de doorberekening van een deel van de verzekeringskosten door de Stichting aan [coöperatief] , de vergoeding is voor die dienst. Met wat zij heeft gesteld en aangevoerd heeft eiseres niet aannemelijk gemaakt dat geen sprake is van een vergoeding voor de vrijwaringsdienst en dat [coöperatief] om andere redenen bereid zou zijn een deel van de kosten van de door de Stichting afgesloten verzekering te betalen.

Is de prestatie van de Stichting aan [coöperatief] vrijgesteld voor de omzetbelasting?

19. Eiseres stelt dat de Stichting aan [coöperatief] een verzekeringsdienst verricht die kan worden gerangschikt onder de vrijstelling van artikel 11, eerste lid, letter k, van de Wet OB (de verzekeringsvrijstelling). Zoals hiervoor is overwogen, is de rechtbank van oordeel dat de prestatie van de Stichting bestaat uit het afzien van verhaal op [coöperatief] (de vrijwaringsdienst). Dat is een wezenlijk andere prestatie dan een verzekeringsdienst. Reeds daarom is de verzekeringsvrijstelling niet van toepassing. Eiseres, op wie in deze de bewijslast rust, heeft niet aannemelijk gemaakt dat op de prestatie van de Stichting jegens [coöperatief] de verzekeringsvrijstelling van toepassing is.

De rechtbank merkt ten overvloede op dat de Stichting geen (schade)uitkeringen doet aan [coöperatief] en dat [coöperatief] ook niet de mogelijkheid heeft om een dergelijke uitkering van de Stichting te vragen indien zij zou worden aangesproken voor door haar veroorzaakte schade. Evenmin kan [coöperatief] zich rechtstreeks tot [organisatie] wenden. Weliswaar zijn de activiteiten van [coöperatief] meeverzekerd in de door de Stichting afgesloten verzekeringsovereenkomst, maar [coöperatief] is niet aan te merken als verzekeringnemer.

De rechtbank volgt eiseres evenmin in haar stelling dat de verzekeringsvrijstelling via de commissionairsregeling van toepassing is. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat de Stichting op order en voor rekening van [coöperatief] de verzekeringsovereenkomst met [organisatie] heeft gesloten. De enkele verwijzing naar hetgeen in artikel 23 van de Raamovereenkomst is overeengekomen en de stelling dat daaruit volgt dat de Stichting op order van [coöperatief] de verzekeringsovereenkomst heeft afgesloten, is daarvoor onvoldoende. Ook overigens heeft de rechtbank voor de stelling van eiseres dat sprake is van een commissionairsverhouding geen aanknopingspunten kunnen vinden in de stukken van het geding.

Beroep op het VAVO-arrest

20. Eiseres stelt, onder verwijzing naar het VAVO-arrest, dat eiseres en [coöperatief] jegens de patiënten gezamenlijk één vrijgestelde zorgprestatie verrichten en dat de doorbelasting van een deel van de verzekeringspremie door eiseres aan [coöperatief] als bijkomend opgaat in die voor de omzetbelasting vrijgestelde zorgprestatie.

21. Het VAVO arrest betreft twee onderwijsinstellingen die ieder dezelfde vrijgestelde onderwijsprestaties verzorgden, hun activiteiten op enig moment hebben gebundeld en de onderwijsondersteunende werkzaamheden onderling hebben verdeeld. Na het sluiten van de samenwerkingsovereenkomst zijn beide onderwijsinstellingen doorgegaan met hun onderwijsactiviteiten maar nu onder gemeenschappelijke naam en voor gemeenschappelijke rekening. Aldus was volgens het VAVO-arrest voor de toepassing van artikel 11, eerste lid, aanhef en letter o, ten eerste van de Wet OB sprake van één ondeelbare economische onderwijsprestatie.

22. Niet in geschil is dat in onderhavig geval sprake is van dienstverlening jegens de patiënt door twee verschillende juridische entiteiten. Ieder van hen neemt een van elkaar te onderscheiden deel van de medische zorg voor zijn rekening. [coöperatief] verricht de specialistische behandeling van de patiënt, eiseres regelt alle andere zaken die met die zorg en eventuele ziekenhuisopname samenhangen. Weliswaar zal de patiënt als modale consument een en ander ervaren als één samenhangende zorgprestatie, maar dat is onvoldoende om te concluderen dat sprake is van één ondeelbare economische prestatie als bedoeld in het VAVO-arrest. Uit het VAVO-arrest kan worden afgeleid dat daarvoor in ieder geval moet worden gehandeld onder gemeenschappelijke naam en gemeenschappelijke regie en voor gemeenschappelijke rekening.

De bewijslast dat dit het geval is, rust op eiseres omdat haar stelling er materieel op neerkomt dat op haar dienstverlening jegens [coöperatief] de medische vrijstelling van toepassing is. Eiseres is, tegenover de gemotiveerde weerspreking door verweerder, niet in die bewijslast geslaagd. De rechtbank heeft daarvoor in de stukken ook geen aanknopingspunten kunnen vinden. In onderdeel E van de preambule staat dat het [coöperatief] “preferred supplier” is voor het verlenen van medisch specialistische zorg in het ziekenhuis. Verder volgt uit de Raamovereenkomst en de Productieovereenkomst dat [coöperatief] door eiseres wordt ingeschakeld voor de specialistische behandeling van de patiënten die zich tot eiseres wenden7 en dat [coöperatief] voor die opdracht personeel ter beschikking stelt8. Aldus is veeleer sprake van een opdrachtgever-opdrachtnemer relatie tussen eiseres en [coöperatief] en niet van één ondeelbare economische zorgprestatie. Daarmee kan evenmin sprake zijn van bijkomende prestaties. Het beroep van eiseres op het VAVO-arrest faalt.

Kosten voor gemene rekening

24. Voor toepassing van het leerstuk “kosten voor gemene rekening” moet sprake zijn van kosten die worden gemaakt voor meerdere ondernemers, die in eerste instantie door één van hen worden betaald en vervolgens voor het werkelijke bedrag volgens een tevoren vaststaande verdeelsleutel worden omgeslagen. Het risico van de kosten moet alle deelnemers aangaan overeenkomstig die verdeelsleutel.

25. Uit de verzekeringspolis blijkt dat met de verzekeringsovereenkomst naast de algemene en medische aansprakelijkheid ook de werkgeversaansprakelijkheid, productaansprakelijkheid, milieuaansprakelijkheid en particuliere aansprakelijkheid wordt gedekt terwijl artikel 23 van de Raamovereenkomst alleen ziet op de beroepsaansprakelijkheid. Verder blijkt uit de verzekeringspolis dat er meer verzekerden zijn dan alleen de Stichting en [coöperatief] . Ook de aansprakelijkheid van de Stichting als werkgever voor fouten van haar eigen personeel wordt door de verzekering gedekt. De totale verzekeringspremie heeft dus betrekking op meer aansprakelijkheden dan de beroepsaansprakelijkheid van onder meer [coöperatief] en op meer verzekerden. Reeds daarom kan het in rekening brengen van 50% van de verzekeringspremie aan [coöperatief] niet worden beschouwd als het in rekening brengen van het werkelijke bedrag overeenkomstig het risico van de kosten. Van kosten voor gemene rekening is dan ook geen sprake. Eiseres – op wie de bewijslast rust – heeft niet aannemelijk gemaakt dat het percentage van 50% het daadwerkelijke aandeel betreft dat [coöperatief] aangaat.

Belastingrente

26. Eiseres heeft geen afzonderlijk gronden aangevoerd tegen de belastingrente. Ook overigens is niet gebleken dat de belastingrente in strijd met het bepaalde in hoofdstuk V van de Algemene wet inzake rijksbelastingen in rekening is gebracht.

Conclusie

27. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

Prejudiciële vragen aan de Hoge Raad

28. Eiseres heeft in haar nader stuk meegedeeld dat zij in een vergelijkbare zaak aan de rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft verzocht prejudiciële vragen te stellen aan de Hoge Raad. Tot op heden zijn die vragen niet aan de Hoge Raad voorgelegd. De rechtbank heeft dan ook geen aanleiding gezien in afwachting van die eventuele vragen de zaak aan te houden. Zij heeft evenmin aanleiding gezien zelf de door eiseres voorgestelde vragen aan de Hoge Raad voor te leggen nu deze onvoldoende aansluiten bij de feitelijke situatie van onderhavige zaak.

Proceskosten

29. Er is geen reden voor een proceskostenveroordeling.

Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, voorzitter, en mr. B. van Walderveen en mr. M.M.W.D. Merkx, leden, in aanwezigheid van H. van Lingen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 11 juni 2024.