Prejudiciële vragen over kosten naheffing parkeerbelasting; advies A-G aan Hoge Raad

1.1. Deze conclusie gaat in op vier prejudiciële vragen die de Rechtbank heeft voorgelegd aan de Hoge Raad. Deze vragen hebben betrekking op de kosten die op grond van art. 234(5) Gemeentewet ter zake van het opleggen van een naheffingsaanslag parkeerbelasting in rekening worden gebracht (hierna: kosten naheffing of kostenverhaal).

Waar gaat het om?

1.2. Niettegenstaande dat de Rechtbank de meeste aandacht besteedt aan haar eerste prejudiciële vraag, blijkt duidelijk dat zij primair een juridische opening zoekt om te kunnen beoordelen of de gedraging die aanleiding geeft tot het opleggen van de naheffingsaanslag verwijtbaar is (verwijtbaarheidstoets) dan wel of het in rekening brengen van de (volledige) kosten naheffing passend en geboden is (passend-en-gebodentoets) (zie 2.9).

1.3. De strekking van mijn conclusie is dat die opening er niet is, afgezien van een theoretische kier voor het geval van afwezigheid van alle schuld.

De vragen

1.4. De vier vragen zijn in deze conclusie geciteerd in 2.11-2.14 en houden in de kern het volgende in. Vraag 1 is opgedeeld in twee delen. Vraag 1a is daarvan de belangrijkste. Deze vraag stelt aan de orde of het kostenverhaal (nog steeds) niet is aan te merken als een criminal charge als bedoeld in art. 6 EVRM. In wezen vraagt de Rechtbank om een heroverweging van HR BNB 1996/34. In dat arrest is in de kern geoordeeld dat het kostenverhaal geen criminal charge is, omdat het (slechts) “pecuniary compensation for damage” vormt en niet (tevens) moeten worden aangemerkt als “a punishment to deter reoffending”.

1.5. Voor het geval vraag 1a ontkennend wordt beantwoord, stelt de Rechtbank vragen 2 tot en met 4. Vraag 2 stelt aan de orde of een dusdanige reflexwerking van art. 6 EVRM uitgaat dat een verwijtbaarheidstoets dan wel een passend-en-gebodentoets toch mogelijk is. Vraag 3 houdt in of het kostenverhaal is aan te merken als een herstelsanctie. Vraag 4 heeft een vangnet-karakter (13.2): moeten de toepasselijke wettelijke regelingen zo worden uitgelegd dat de belastingrechter niet een verwijtbaarheidstoets of passend-en-gebodentoets kan uitvoeren?

1.6. De vierde vraag kan trouwens eng (alleen een vraag naar de uitleg) maar ook breder (ook een vraag naar de mogelijkheid tot evenredigheidstoetsing) worden begrepen (13.4-13.5). Met het oog op de mogelijkheid dat de Hoge Raad uitgaat van het laatste, ben ik in deze conclusie uitgegaan van een ruime uitleg. Die uitleg doet naar mijn mening ook recht aan wat de Rechtbank beoogt.

Zaaksoverstijgend belang en belang buiten de parkeerbelasting

1.7. Dat de prejudiciële vragen een zaaksoverstijgend belang hebben, blijkt uit de aard van die vragen en behoeft hier geen verdere toelichting. Wel wijs ik nog op mogelijke uitstralingseffecten indien zou worden teruggekomen op HR BNB 1996/34. Ook in jurisprudentie over andere belasting-gerelateerde maatregelen is namelijk overwegend gewicht toegekend aan het karakter van die maatregel bij het oordeel dat geen sprake is van een criminal charge (8.27-8.32).

1.8. Verder kunnen bij de beantwoording van de vierde prejudiciële vraag – afhankelijk van hoe breed zij wordt opgevat – meer algemene thema’s aan de orde komen, zoals de zogenoemde rechtstreeks toetsing aan het (ongeschreven) evenredigheidbeginsel (13.13-13.60) en in dat verband de aard van bevoegdheid tot naheffing (gebonden of discretionair?; zie 13.28-13.43). Ook kan de vierde vraag de lijn in de feitenrechtspraak raken dat in het geval van overmacht een naheffingsaanslag parkeerbelasting (geheel of gedeeltelijk) wordt vernietigd (6.8-6.17); want: wat is daarvoor eigenlijk de juridische grondslag (7.8 en 13.61-13.64)?

Leeswijzer en zwaartepunt

1.9. Deze conclusie is lang, mede als gevolg van de keuze voor een relatief lange aanloop (onderdelen 4 tot en met 7), een uitgebreid onderdeel 8 met gegevens in verband met de criminal charge-kwestie, en een ruime lezing van de vierde vraag. De lezer die vooral geïnteresseerd is in de beschouwing, kan direct doorschakelen naar onderdelen 9 tot en met 13 waarin ik inga op de prejudiciële vragen. Via kruisverwijzingen is in die onderdelen duidelijk gemaakt op welke voorafgaande passages wordt voortgebouwd.

1.10. Van de laatstgenoemde onderdelen zijn de onderdelen 9 en 13 het meest belangrijk. Het zwaartepunt van de voorgelegde kwestie ligt namelijk naar mijn mening in de vraag 1a (criminal charge ?) en vraag 4 (anderszins toetsingsmogelijkheden?). Hoewel in deze conclusie in lengte veel aandacht uitgaat naar vraag 1a, heb ik mijn hoofd misschien wel het meest gebroken over vraag 4, mede in het licht van de feitenrechtspraak waarin niet steeds wordt uitgegaan van een strikte wetstoepassing.

1.11. Omdat ik vraag 4 breder heb opgevat dan waartoe de vraag wellicht bij strikte lezing noopt (1.6), heb ik gekozen voor een gelaagde opbouw van het op die vraag betrekking hebbende onderdeel 13. Ik start dicht bij de tekst van de vraag (uitleg wettelijke bepalingen) en beland uiteindelijk bij rechtstreekse toetsing aan het ongeschreven evenredigheidsbeginsel. Degene die meent dat de vraag 4 enger moet worden begrepen dan ik heb gedaan, kan dus in onderdeel 13 eerder stoppen met lezen. Voor diegene zijn bovendien onderdelen 6 en 7 denkelijk ook minder van belang.

Opbouw conclusie en bevindingen

1.12. Ik gebruik een lange aanloop tot de behandeling van de prejudiciële vragen. Onderdeel 4 bevat een weergave van regelgeving. Onderdeel 5 geeft wetsgeschiedenis van de parkeerbelasting weer. Onderdeel 6 gaat in op het objectieve karakter van de parkeerbelasting en in het bijzonder ook op nuanceringen daarop in de (feiten)rechtspraak. Onderdeel 7 bevat een tussenbeschouwing in dat kader. Deze onderdelen 6 en 7 zijn vooral opgenomen met het oog op vraag 4. Deze onderdelen zijn weliswaar voor de beantwoording van die vraag niet direct relevant, maar ik heb ze opgenomen ter voorlichting omdat zij een bredere context (wat betreft de handelswijze van de feitenrechters) bieden, die in het achterhoofd kan worden gehouden bij de beantwoording van de vraag.

1.13. Onderdeel 8 bevat gegevens specifiek met het oog op de behandeling van vraag 1a. Aan bod komen HR BNB 1996/34, reacties op dat arrest, de zogenoemde Engel-criteria, jurisprudentie van het EHRM over criminal charge, en jurisprudentie van de Hoge Raad op dat terrein over belastingmaatregelen. In onderdeel 9 geef ik mijn beschouwing over vraag 1a. Ik onderzoek de drie stappen in HR BNB 1996/34 in het licht van de EHRM-jurisprudentie (9.6-9.32), behandel afzonderlijk de vraag of sprake is van ‘etikettenzwendel’ (9.33-9.38), en ga in op enige andere argumenten van de Rechtbank (9.39-9.43). Ik concludeer dat vraag 1a bevestigend kan worden beantwoord (het kostenverhaal is geen criminal charge ) (9.44). Ik eindig met twee nabranders over de toetsingsmogelijkheden indien wel sprake is van een criminal charge (9.45-9.46) en over de vraag of art. 6 EVRM onder de ‘civil limb’ van toepassing is (9.47-9.48).

1.14. Onderdeel 10 gaat in op vraag 1b. Ik worstel ermee hoe het eerste deel van de vraag moet worden begrepen (10.4). Zoals ik dat deel uiteindelijk begrijp, is het antwoord eenvoudig: de gemeentelijke wetgever mag kiezen voor heffing van parkeerbelasting in daartoe aan te wijzen gebieden en dat betekent inderdaad dat (de strafrechtelijke poot van) art. 6 EVRM niet van toepassing is (10.7). Wat betreft het tweede deel van de vraag: ik zie niet in waarom bij die keuze expliciet kenbaar zou moeten worden gemaakt dat rekenschap is gegeven dat art. 6 EVRM niet van toepassing is (10.8).

1.15. Onderdeel 11 behandelt vraag 2. Ik meen dat er geen plaats is voor de bedoelde reflexwerking. Het EVRM biedt geen grond voor die reflexwerking (11.4) en het nationale recht verzet zich ertegen (11.5).

1.16. Onderdeel 12 gaat in op vraag 3. Het korte antwoord is dat het niet relevant is of het kostenverhaal kan worden aangemerkt als een herstelsanctie. In aanmerking genomen dat het kostenverhaal een gebonden beslissing op grond van een wet in formele zin is, worden de toetsingsmogelijkheden namelijk niet ruimer indien sprake zou zijn van een herstelsanctie (12.3-12.6). Daarom ga ik slechts kort in op de figuur ‘herstelsanctie’ in de Awb (12.7-12.17), op de kwestie of het kostenverhaal is aan te merken als een herstelsanctie (12.18-12.21) en op (de relevantie van) de vraag of een naheffingsaanslag zelf zo’n sanctie is (12.22-12.24).

1.17. Onderdeel 13 bevat mijn beschouwing over vraag 4. Mijn lange analyse mondt erin uit dat ik voor een verwijtbaarheidstoets en voor een passend-en-gebodentoets nagenoeg geen ruimte respectievelijk geen ruimte zie (vgl. 13.60). Ik vang mijn analyse aan met een duiding van het karakter en de reikwijdte van de vraag (13.2-13.5). Ik vat de vraag ruim op. Ik start dicht bij de tekst van de vraag en onderzoek of de wettelijke regeling (art. 224 en 235 Gemeentewet en art. 20 AWR) positieve aanknopingspunten biedt voor een verwijtbaarheids- en/of passend-en-gebodentoets. Dat is niet het geval (13.6-13.10). Vervolgens ga ik in op exceptieve toetsing van de betrokken bepalingen. Ik concludeer dat die toetsing hetzij niet mogelijk is hetzij geen soelaas biedt (13.13-13.16). Daarna ga ik in op rechtstreekse toetsing van het kostenverhaal aan het evenredigheidsbeginsel (13.18-13.26). Omdat het kostenverhaal berust op een gebonden bevoegdheid, is toetsing aan het evenredigheidsbeginsel als vervat in art. 3:4(2) Awb niet mogelijk (13.21). Een gebonden beschikking kan wel getoetst worden aan het ongeschreven evenredigheidsbeginsel, maar omdat het kostenverhaal is neergelegd in een wet in formele zin geldt de zogenoemde ‘verdisconteringsbeperking’ uit het Harmonisatiewet-arrest. De ABRvS heeft tot de ‘niet verdisconteerde bijzondere omstandigheden’ mede gerekend de categorie “gevolgen van de toepassing van de wettelijke bepaling die niet stroken met wat de wetgever kan hebben bedoeld of voorzien”. Aangenomen dat die categorie ook in belastingzaken wordt aanvaard, is er in zoverre ruimte voor toetsing van het kostenverhaal aan het evenredigheidsbeginsel (13.22-13.26). Ik meen dat het bestaan van een hardheidsclausule niet in de weg staat aan deze rechtstreekse toetsing (13.27). Nog een stap verder van de tekst van de vierde vraag is vervolgens de kwestie van rechtstreekse toetsing van de beslissing tot naheffing aan het evenredigheidsbeginsel (13.28-13.50). Daarbij komt in het bijzonder aan de orde of die beslissing berust op een gebonden of discretionaire bevoegdheid. Hoewel art. 20 AWR een ‘kan’-formulering kent, neig ik naar het eerste (13.28-13.43). Dat betekent dat ook in zoverre alleen toetsing aan het ongeschreven evenredigheidstoetsing mogelijk is (met een ‘verdisconteringsbeperking’). Daarna komt toetsing van de beslissing tot naheffing en van het kostenverhaal aan het evenredigheidsbeginsel meer specifiek aan bod met het oog op de verwijtbaarheids- en passend-en-gebodentoets waarop de vierde vraag is gericht (13.51-13.60). Voor een passend-en-gebodentoets zie ik geen ruimte (13.55). Voor een verwijtbaarheidstoets evenmin, zij met een (theoretisch) voorbehoud voor het gevalstype van afwezigheid van alle schuld (13.57-13.59). Tot slot ga ik nog kort in op de verhouding tot de ‘overmacht’-rechtspraak van de feitenrechters (13.61-13.64).

1.18. Tot slot bevat onderdeel 14 mijn voorstel voor beantwoording van de vragen.

2. De feiten, het geding voor de Rechtbank en de prejudiciële vragen

De feiten

2.1. Op 16 maart 2022, rond 19:37 stond een voertuig van belanghebbende geparkeerd op een parkeerplaats in de gemeente ’sHertogenbosch (de Gemeente). Voor het parkeren op de desbetreffende plaats en het desbetreffende tijdstip is belanghebbende op grond van de gemeentelijke regelgeving1 parkeerbelasting verschuldigd. Belanghebbende wist dat, maar hij heeft door omstandigheden de parkeerbelasting niet voldaan.

2.2. Omdat de parkeerbelasting niet is voldaan, heeft de heffingsambtenaar van de Gemeente (de Heffingsambtenaar) aan belanghebbende een naheffingsaanslag parkeerbelasting opgelegd ter hoogte van € 70,21, bestaande uit € 3,71 aan parkeerbelasting en € 66,50 aan kosten naheffing. Deze naheffingsaanslag is bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd.

Het geding voor de Rechtbank 2

2.3. De Rechtbank heeft overwogen (rov. 4) dat waar het belanghebbende in de kern om te doen is of de Heffingsambtenaar zich vanwege door belanghebbende geschetste (persoonlijke) omstandigheden coulant had moeten zijn en daarom de naheffingsaanslag parkeerbelasting had moeten matigen of op nihil had moeten stellen. Belanghebbende vindt van wel (rov. 4.1). De Heffingsambtenaar vindt van niet (rov. 4.2).

2.4. De Rechtbank heeft dit geding naar een hogere abstractiegraad gebracht. Zij formuleert namelijk in haar inleiding dat het in deze zaak gaat om “de vraag of de belastingrechter de bevoegdheid heeft om het bedrag van een opgelegde naheffingsaanslag parkeerbelasting te matigen vanwege de (persoonlijke) omstandigheden van het geval.”

Aanvulling op de feiten? Welke (persoonlijke) omstandigheden?

2.5. Gelet op de hoge abstractiegraad van zowel de zojuist vermelde vraag als de door de Rechtbank gestelde prejudiciële vragen, is het niet per se nodig voor deze prejudiciële-beslissingsprocedure om te weten om welke (persoonlijke) omstandigheden het in deze zaak gaat. Het valt echter niet uit te sluiten dat het toch goed is om dat te weten, bijvoorbeeld voor de context maar wellicht ook om ‘nuttige’ aanwijzingen te geven bij de prejudiciële beslissing.

2.6. De bedoelde omstandigheden zijn door de Rechtbank niet vastgesteld onder de feiten. Dat had denkelijk wel gekund, omdat de omstandigheden die belanghebbende heeft gesteld (zie rov. 4.1) niet als zodanig zijn bestreden door de Heffingsambtenaar, althans niet blijkens de uitspraak (zie rov. 4.2). De Heffingsambtenaar vindt in de kern alleen dat die omstandigheden geen aanleiding zijn om coulant te zijn. In dat kader geeft hij een waardering van de omstandigheden, namelijk dat een overmachtssituatie niet aan de orde is.

2.7. De bedoelde gestelde omstandigheden zijn in de eerste plaats situationele omstandigheden die verklaren waarom de parkeerbelasting niet is voldaan, te weten in de kern dat belanghebbende had geparkeerd in het kader van een bezoek bij zijn vader, dat belanghebbende bij zo’n bezoek pleegt eerst zelf parkeerbelasting te betalen via een app en zich vervolgens af te melden via die app omdat zijn vader hem als bezoeker aanmeldt via een app, dat deze werkwijze verband houdt met een goedkoper parkeerbelastingtarief voor bezoekers, en dat belanghebbende bij zijn bezoek op 16 maart 2022 ook zo gehandeld heeft maar dat later bleek dat de aanmelding als bezoeker door zijn vader mislukt was. De andere meer persoonlijke omstandigheden zijn dat belanghebbende vaker zijn vader bezoekt en telkens wel de verschuldigde parkeerbelasting heeft betaald via de beschreven werkwijze.

Aanleiding voor prejudiciële vragen

2.8. De Rechtbank heeft besloten om prejudiciële vragen aan de Hoge Raad voor te leggen. Zij vermeldt de aanleiding om dat te doen in onderdeel 5 en 6 van haar uitspraak. In de kern komt het erop neer dat die aanleiding is dat – volgens de Rechtbank (vgl. rov. 6.1) – de huidige benadering in de rechtspraak eraan in de weg staat dat de rechter in een concreet geval maatwerk kan toepassen in parkeerbelastingzaken. De lijn in de feitenrechtspraak houdt in (rov. 5) dat (i) de parkeerbelasting een objectieve belasting is waardoor er in de regel geen ruimte is voor een afweging van persoonlijke omstandigheden of belangen, (ii) dat een uitzondering wordt gemaakt voor overmacht en (iii) dat een beroep op een andere strafuitsluitingsgrond – zoals afwezigheid van alle schuld – niet aan de orde is, omdat de naheffingsaanslag parkeerbelasting geen straf of boete is. Deze lijn steunt op het arrest HR BNB 1996/343, waarin de Hoge Raad oordeelt dat de naheffingsaanslag parkeerbelasting niet (tevens) een strafvervolging is zoals bedoeld in art. 6 EVRM4 (hierna: criminal charge ), aldus de Rechtbank (rov. 6).

2.9. Hoewel de motivering van de Rechtbank sterk gericht is op de vraag of sprake is van een criminal charge , blijkt overigens uit haar overwegingen dat zij in wezen een juridische opening zoekt om ‘maatwerk’ (zie voor die term rov. 6.1 en 6.2) te kunnen leveren.5 De Rechtbank lijkt de grootste kans voor die opening te zien in een heroverweging van HR BNB 1996/34, dus in het (alsnog) aanmerken van de kosten naheffing als een criminal charge . Maar als die weg gesloten blijft, stelt de Rechtbank in de kern aan de orde – in de prejudiciële vragen 2 tot en met 4 – of er anderszins aanknopingspunten zijn om maatwerk te kunnen leveren. Uit haar beslissing blijkt verder duidelijk dat de Rechtbank met ‘maatwerk’ in het bijzonder op het oog heeft dat “de belastingrechter kan beoordelen of de gedraging die aanleiding gaf tot het opleggen van de naheffingsaanslag verwijtbaar is dan wel of het in rekening brengen van de (volledige) kosten naheffing passend en geboden is”. Dit laatste citaat is afkomstig uit rov. 7.8 in het kader van de criminal charge -kwestie, maar ook in andere overwegingen (rov. 8.1, 8.4, 9 en 9.1) komt een vergelijkbare passage terug, evenals in de prejudiciële vragen 2 tot en met 4 zelf. Kortom, de Rechtbank zoekt een juridische opening voor een verwijtbaarheidstoets en een passend-en-gebodentoets.

De prejudiciële vragen

2.10. De Rechtbank legt vier prejudiciële vragen aan de Hoge Raad voor. Deze zien enkel op het karakter van de kosten naheffing, en niet op dat van de naheffing zelf (rov. 6.2). De tweede, derde en vierde vraag komen volgens de Rechtbank aan de orde als de Hoge Raad de eerste vraag ontkennend beantwoordt. Het komt mij overigens voor dat ook vraag 1b subsidiair is, aangezien het impliciete uitgangspunt van die vraag lijkt te zijn dat de kosten naheffing niet onder het toepassingsbereik van art. 6 EVRM valt (zie 10.4-10.5 hierna).

2.11. Vraag 1 is verdeeld in twee onderdelen:

2.12. Vraag 2 luidt:

2.13. Vraag 3 luidt:

2.14. Vraag 4 luidt:

2.15. De Rechtbank heeft de vragen ingeleid met een uitgebreide toelichting, in het bijzonder de eerste vraag. Ik kies ervoor om op dit punt te verwijzen naar de uitspraak en om de toelichting op deze plaats niet te citeren of samen te vatten. Ik kom in de conclusie wel hier en daar terug op onderdelen van de toelichting.

3. Reacties van procespartijen en derden in de procedure voor de Hoge Raad

3.1. De Hoge Raad heeft partijen in de gelegenheid gesteld om schriftelijke opmerkingen te maken. Hierop is – naar ik vooralsnog aanneem6 – namens het College gereageerd door een brief in te dienen die de Heffingsambtenaar eerder bij de Rechtbank heeft ingediend naar aanleiding van haar voornemen tot het stellen van prejudiciële vragen. Binnen de gestelde termijn zijn – naar ik wederom vooralsnog aanneem – namens het College aanvullende schriftelijke opmerkingen ingediend. Belanghebbende heeft geen reactie ingediend.

3.2. De Hoge Raad heeft (kennelijk) bepaald dat ook anderen dan partijen in de gelegenheid worden gesteld om schriftelijke opmerkingen te maken. De Vereniging van Nederlandse Gemeenten (VNG) en de Nederlandse Orde van Belastingadviseurs (NOB) hebben schriftelijke opmerkingen ingediend. Partijen hebben geen gebruik gemaakt van de geboden gelegenheid om naar aanleiding van die opmerkingen schriftelijke uitlatingen in te dienen.

Schriftelijke opmerkingen College

3.3. Een (verwijtbaarheid)afweging bij het in rekening brengen van kosten verhoudt zich niet met het objectieve karakter van de parkeerbelasting. In de Gemeente wordt nauwelijks een beroep op coulance gedaan. Art. 234 Gemeentewet schrijft dwingend voor dat kosten in rekening worden gebracht. Bij beperkte verwijtbaarheid staat een beroep op de hardheidsclausule van art. 63 AWR open; de rechter dient niet in die beoordeling te treden.

Schriftelijke opmerkingen VNG

3.4. Er is geen aanleiding terug te komen van HR BNB 1996/34. Het karakter van kostenvergoeding is van groot belang; dat karakter komt ook in de vaststelling van de hoogte terug. Bij vraag 1b gaat het om twee verschillende zaken: het enerzijds handhaven tegen niet-betalen van parkeerbelasting op plaatsen waar mag worden geparkeerd, en anderzijds het handhaven tegen parkeren op plaatsen waar dat niet gewenst is. Art. 234 Gemeentewet laat geen ruimte voor differentiatie in de kostenvergoeding, ook niet door de belastingrechter. De kostendoorberekening is geen herstelsanctie. In het kader van vraag 4 is van belang dat geen sprake is van niet verdisconteerde bijzondere omstandigheden die de kostendoorberekening zozeer in strijd doen zijn met algemene rechtsbeginselen of ongeschreven recht dat die doorberekening achterwege moet blijven. Als in een individueel geval de parkeerverordening onevenredig uitwerkt, is het aan de gemeente om daar met toepassing van de hardheidsclausule rekening mee te houden.

Aanvullende schriftelijke opmerkingen College

3.5. In aanvulling op zijn eerdere opmerkingen en de opmerkingen van de VNG benoemt het College dat in situaties waarin bijvoorbeeld een parkeerapp aantoonbaar foutief wordt bediend, dat aan een naheffingsaanslag parkeerbelasting in de weg staat. Verder is het beleid van de Gemeente niet zo zwart-wit als de Rechtbank doet voorkomen: de eerste maal krijgt iedereen in beginsel het voordeel van de twijfel bij een aannemelijke gestelde vergissing. Een evenredigheids- of verwijtbaarheidstoetsing van de kostendoorberekening vooraf is uitvoeringstechnisch niet te bolwerken.

Schriftelijke opmerkingen NOB

3.6. De NOB beperkt zich tot vragen 1a en 2; deze moeten bevestigend worden beantwoord. Er is sprake van een criminal charge . Het is niet doorslaggevend dat het in rekening brengen van kosten naheffing niet in het strafrecht is geregeld. De strafrechtelijke oorsprong is wel betekenisvol. Van de verhouding tussen het nageheven bedrag en de doorberekende kosten gaat een bestraffende en afschrikwekkende werking uit. De NOB acht het in rekening brengen van kosten naheffing meer bestraffend dan herstellend van karakter.

4. Regelgeving

7

4.1. Art. 225 Gemeentewet luidt, voor zover relevant:

4.2. Art. 234 Gemeentewet luidt, voor zover relevant:

4.3. Art. 2 Besluit gemeentelijke parkeerbelastingen (Bgpb) luidt als volgt:

4.4. Art. 3 Bgpb luidt als volgt:

4.5. Deze weergave van art. 3 Bgpb – inclusief de opmerking “[Red: per 1 januari 2022: € 66,50]” – is afkomstig van wetten.nl.8 De vraag kan rijzen of die weergave juist is. Bij de Regeling van de Minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties van 3 september 20219 is namelijk art. 3(1) Bgbp zelf gewijzigd, in zoverre in afwijking van eerdere regelingen, waarin het maximumbedrag enkel werd gepubliceerd in de Staatscourant, zonder het Bgbp aan te passen.10 Opmerkelijk is trouwens dat in regelingen nadien die voorzien in aanpassing van het maximumbedrag, de oude techniek weer is gehanteerd.11 Ik laat de vraag verder rusten. Hier van belang is dat in 2022 het maximumbedrag € 66,50 is.

5. Wetsgeschiedenis parkeerbelasting

5.1. In dit onderdeel vang ik aan met een gedeeltelijke herhaling van de parlementaire geschiedenis die ik aanhaal in mijn conclusie over (na)heffing van parkeerbelasting naar een dagtarief.12 Waar ik de vervanging van de beoogde zogeheten ‘c-belasting’ door de kosten naheffing in die conclusie slechts kort besprak, ga ik daarop hier uitgebreider in.

5.2. De voorgangers van art. 225 en 234 Gemeentewet onder de oude gemeentewet zijn art. 276a en 283a van die oude gemeentewet (gemeentewet (oud)).13 Per 1 januari 1994 is de (nieuwe) Gemeentewet in werking getreden.14 Art. 276a en 283a gemeentewet (oud) zijn ingevoerd per 1 januari 1991.15 Deze invoering hield verband met de zogenoemde fiscalisering van parkeergelden in een parkeerbelasting.

Fiscalisering

5.3. De memorie van toelichting bij het wetsvoorstel dat tot de fiscalisering heeft geleid, vermeldt onder meer het volgende over het tot op dat moment geldende systeem:16

5.4. De memorie vermeldt over parkeerregulering onder de nieuwe regeling het volgende:17

5.5. De reden voor (verdere) fiscalisering was gelegen in problemen bij de handhaving van de heffing van parkeerrechten:18

5.6. De fiscalisering houdt ook in dat de vorm van heffing wijzigt. Parkeerrechten, zijnde gebruiksretributies, worden omgezet in belastingen. Aanleiding voor de wijziging op dit punt is enerzijds de wens dat gemeenten een zogenoemd schriktarief kunnen hanteren en anderzijds een arrest van de Hoge Raad op het terrein van een andere gebruiksretributie, namelijk havengelden,19 uit welk arrest volgens de regering volgt dat een schriktarief niet mogelijk is bij een gebruiksretributie omdat zo’n tarief zich niet richt naar het gebruik.20 Heffing in de vorm van een parkeerbelasting is dan een oplossing:

5.7. De memorie van toelichting vermeldt overigens dat als in de praktijk situaties voorkomen waarbij in redelijkheid geen belasting zou moeten worden geheven, het gebruik van art. 63 AWR (de hardheidsclausule) door het college van burgemeester en wethouders openstaat. Dit is weliswaar opgemerkt in het kader van de regels voor de houder als belastingplichtige (destijds het derde en vierde lid), maar de wettelijke regeling beperkt het gebruik daartoe niet. De memorie luidt:21

Aanvankelijk beoogde c-belasting (schriktarief)

5.8. Het in 5.6 bedoelde schriktarief is opgenomen in het oorspronkelijke wetsvoorstel.22 Voor gevallen waarin – kort gezegd – is geparkeerd zonder de verschuldigde parkeerbelasting (volledig) te hebben voldaan, voorziet het oorspronkelijke wetsvoorstel in een afzonderlijke belasting, dus naast de parkeerbelasting en de belasting voor een parkeervergunning, ook wel de ‘c-belasting’ genoemd naar het voorgestelde artikelonderdeel dat voorziet in deze belasting. Beoogd is dat dit een belasting naar een (voldoende) hoog tarief zou zijn.23 Wat betreft het heffingsproces van deze c-belasting is de gedachte dat als geconstateerd zou worden dat deze c-belasting verschuldigd is (namelijk als de reguliere parkeerbelasting niet is voldaan), de parkeerder een waarschuwing krijgt, waarna de parkeerder zelf aangifte moet doen van de c-belasting en deze belasting moet voldoen. Zou de parkeerder dat niet doen, dan zou een naheffingsaanslag volgen.24 Daarbij zou de (hoge) c-belasting nog eens met vijftig procent worden verhoogd.25 Die verhoging van vijftig procent zou overigens een vaste zijn; uit de memorie van toelichting volgt dat het niet de bedoeling was om een discretionaire bevoegdheid te introduceren:26

5.9. Het oorspronkelijke wetsvoorstel bevat een bepaling op grond waarvan bij algemene maatregel van bestuur een maximum kan worden gesteld voor de hoogte van het tarief voor de c-belasting.27 De memorie van toelichting vermeldt dat wordt gedacht aan een maximum tarief per dag dat overeenkomt met het tarief voor de politietransactie bij fout parkeren (destijds f 35); het moet namelijk voorkomen worden dat door te hoge tarieven voor de parkeerbelasting vluchtgedrag optreedt naar plaatsen waar parkeren in het geheel niet is toegestaan.28

Vervanging c-belasting door (onder meer) kostenverhaal

5.10. Het voorstel voor invoering van de c-belasting werd gezien als de kern van de “fiscalisering van parkeerboetes”.29 Niettemin haalt de c-belasting de parlementaire eindstreep niet. Bij de tweede nota van wijziging komen de op de c-belasting betrekking hebbende bepalingen niet meer terug in het wetsvoorstel. Aanleiding hiervoor zijn enerzijds zorgen over de verenigbaarheid met art. 6 EVRM en anderzijds dat aanbevelingen in een advies van een hoogleraar op dat punt volgens het kabinet op bezwaren stuiten met name wat betreft de effectiviteit van het voorgestelde systeem:30

5.11. Tegen die achtergrond voorziet de tweede nota van wijziging in vervanging van de cbelasting door een regeling voor de wielklem en een regeling om bij het opleggen van de naheffingsaanslag de daarmee samenhangende kosten aan de belastingplichtige in rekening te brengen:31

5.12. De toelichting bij de nota van wijziging laat er geen misverstand over bestaan dat het streven is om verre te blijven van een mogelijke strijd met art. 6 EVRM:32

5.13. De Raad van State meende in zijn advies dat het kostenverhaal niet dient te worden aangemerkt als een materiële strafsanctie:33

5.14 Op enig moment heeft de PvdA-fractie de vraag opgeworpen of ook met kostenverhaal toch strijd met art. 6 EVRM kan ontstaan, maar de regering beantwoordde die vraag ontkennend.34

5.15. De toelichting bij de nota van wijziging wijst erop dat gemeenten niet verplicht zijn te kiezen voor fiscale afdoening, en dat de strafrechtelijke afdoening een mogelijkheid blijft:35

5.16. De tekst van het voorgestelde voorschrift wat betreft het kostenverhaal (destijds art. 283a(6)) is gelijkluidend aan het huidige art. 234(5) Gemeentewet. De tekst is dwingend geformuleerd (“worden kosten in rekening gebracht”). De toelichting is op het eerste gezicht niet eenduidig op dit punt. Naast een dwingende formulering,36 wordt ook gesproken in termen dat gemeenten kosten in rekening ‘kunnen’ brengen37 en in termen van een ‘mogelijkheid’38. Toch lijkt me geen sprake van een discrepantie. Op de desbetreffende passages kan in elk geval niet worden gebaseerd dat indien de gemeentelijke wetgever besluit tot handhaving met kostenverhaal, het uitvoerende bestuursorgaan een discretionaire bevoegdheid heeft wat betreft het in rekening brengen van kosten.

5.17. De toelichting vermeldt dat nadere regels over de kosten worden bij algemene maatregel van bestuur worden gesteld in overleg met de VNG.39 Die regels zien op de kostencomponenten, de berekeningswijze en het maximumbedrag. Het moet gaan om kosten die werkelijk door de gemeente worden gemaakt:

5.18. Op een later moment tijdens de parlementaire behandeling is wederom vermeld dat het moet gaan om de werkelijke kosten. Verder is inzicht gegeven in de hoogte van het maximumbedrag dat bij algemene maatregel van bestuur wordt vastgesteld. Bij dat bedrag is niet alleen rekening gehouden met het uitgangspunt van kostendekkendheid maar ook met het overige parkeerhandhavingsbeleid om ongewenste effecten te voorkomen:40

5.19. De kosten zijn omwille van de efficiëntie onderdeel van de naheffingsaanslag:41

5.20. In verband met de overstap van de c-belasting naar kostenverhaal is ook opgenomen dat de toenmalige art. 21 en 22 AWR niet van toepassing zijn (thans verwijst art. 234(4) Gemeentewet naar de art. 67b, 67c en 67f AWR):42

Toelichting op Besluit gemeentelijke parkeerbelastingen (Bgpb)

5.21. Het Bgpb is ingevoerd op 1 januari 1991 tegelijk met de in 5.1 vermelde invoering van de (nieuwe) parkeerbelastingbepalingen in de (oude) gemeentewet.43

5.22. Het in 4.3 geciteerde art. 2 Bgpb bepaalt uit welke componenten de kosten naheffing ten hoogste kunnen bestaan. De toelichting op dit artikel luidt, voor zover relevant:44

5.23. De oorspronkelijke tekst van art. 2 Bgpb spreekt – zoals ook in de zojuist geciteerde toelichting naar voren komt – over “rechtstreeks voortvloeien uit” (de inning van niet betaalde parkeerbelastingen).45 Dat is per 1 juli 2019 gewijzigd in “samenhangen met”.46 Die formulering “stelt buiten twijfel dat de kosten niet uitsluitend ten behoeve van de inning van niet betaalde parkeerbelastingen hoeven te zijn gemaakt”, aldus de toelichting.47 Eveneens per 1 juli 2019 is de zin “De raming kan een gemiddelde betreffen over een periode van ten hoogste vier jaren.” toegevoegd aan het tweede lid.48 In de toelichting op die wijzing is vermeld dat het vaststellen van het in rekening te brengen bedrag op basis van een raming over één jaar kan leiden tot jaarlijkse schommelingen in de hoogte van de in rekening te brengen kosten. Door uit te gaan van een raming over een periode van meerdere jaren kunnen deze schommelingen worden beperkt, aldus de toelichting.49

5.24. Het in 4.4 geciteerde art. 3 Bgbp bepaalt het maximumbedrag aan kosten dat in rekening kan worden gebracht. De toelichting op dit artikel bij de invoering ervan komt grotendeels overeen met de in 5.18 aangehaalde passage uit de parlementaire geschiedenis: 50

5.25. Aanvankelijk was art. 3 Bgbp nog niet onderverdeeld in artikelleden; het bepaalde enkel het maximumbedrag. Dat bedrag is per 1 januari 1999 verhoogd naar f 82 (later gewijzigd in: € 4151). Tegelijk is (onder meer) een tweede lid toegevoegd dat erin voorziet dat dit maximumbedrag jaarlijks wordt aangepast door de Minister van Binnenlandse Zaken en Koninkrijksrelaties.52 De toelichting vermeldt onder meer het volgende over de verhoging van het maximumbedrag:53

6. Het objectieve karakter van de parkeerbelasting en nuanceringen daarop in de jurisprudentie

6.1. In dit onderdeel ga ik in op het karakter van de parkeerbelasting, en op nuanceringen daarop in de (feiten)rechtspraak.

6.2. Een eerste element van dat karakter is te lezen in de aanhef van art. 225(1) Gemeentewet: parkeerbelasting wordt geheven in het kader van de parkeerregulering.54 Dat karakter is ook af te leiden uit de mogelijke maatstaven voor tariefdifferentiatie binnen de parkeerbelastingen (art. 225(8) Gemeentewet: parkeerduur, parkeertijd, de ingenomen oppervlakte en de ligging van de terreinen of weggedeelten) – het gaat om maatstaven die bijdragen aan het doel van parkeerregulering.55 De Hoge Raad lijkt overigens niet uit te sluiten dat de parkeerbelasting óók een retributief karakter heeft.56

6.3. Waar ik in dit onderdeel juist op wil ingaan, is een ander element: het objectieve c.q. zakelijke karakter van de parkeerbelastingen. De auteurs van het Compendium Gemeentelijke belastingen en de Wet WOZ omschrijven dat karakter als volgt:57

6.4. Het is dit objectieve c.q. zakelijke karakter van de parkeerbelasting dat geregeld in de feitenrechtspraak wordt genoemd in het kader van de motivering dat (persoonlijke) omstandigheden als uitgangspunt geen rol spelen bij de beoordeling of parkeerbelasting is verschuldigd en daarmee of een naheffingsaanslag is opgelegd. Zie bijvoorbeeld gerechtshof Den Haag:58

6.5. Het objectieve karakter van de parkeerbelasting vindt steun in de tekst van art. 225 Gemeentewet. In de kern: het enige dat relevant is, is het parkeren van een voertuig op een plaats waar op het desbetreffende moment parkeerbelasting is verschuldigd.59 Het moet dan gaan om parkeren in de zin van art. 225(2) Gemeentewet. Persoonlijke omstandigheden spelen geen rol bij verschuldigdheid van parkeerbelasting. Indien de verschuldigde parkeerbelasting niet is voldaan, dan leidt dat – indien dat niet-voldoen ook wordt geconstateerd – tot een kleine keten aan gevolgen: (i) het opleggen van een naheffingsaanslag die wordt berekend over een parkeerduur als vermeld in art. 234(3) Gemeentewet en (ii) het in rekening brengen van kosten als bedoeld in art. 234(5) Gemeentewet. Ook in dat verband spelen persoonlijke omstandigheden als uitgangspunt geen rol. De bevoegdheid tot het opleggen van een naheffingsaanslag met kosten is evenmin afhankelijk gesteld van een bepaalde mate van verwijtbaarheid van de belastingschuldige wat betreft het niet-voldoen van de parkeerbelasting. Of al dan niet opzet in het spel is, doet dus al helemaal niet ter zake. Het enkele niet-voldoen van verschuldigde parkeerbelasting is grond voor naheffing met daaraan gekoppeld het in rekening brengen van kosten ter zake van het opleggen van de naheffingsaanslag.

6.6. Enige scherpe kantjes van het hiervoor geschetste systeem zijn er in de jurisprudentie wel afgevijld. Zo dient ter plaatse voldoende duidelijk te zijn dat voor het parkeren parkeerbelasting verschuldigd is.60 Voor de kenbaarheid van de verschuldigdheid is dus niet voldoende dat de parkeerder die verschuldigdheid uit de plaatselijk geldende parkeerbelastingverordening kan afleiden. Ook wordt in de (feiten)rechtspraak rekening gehouden met de omstandigheid dat enige tijd gemoeid is met het voldoen van parkeerbelasting.61 Verder voorziet art. 234(5) Gemeentewet in een evenredigheidsmaatregel: ten aanzien van hetzelfde voertuig worden per aaneengesloten periode de kosten niet vaker dan eenmaal per kalenderdag in rekening gebracht. Let wel: dit betekent niet dat per dag niet meer dan één naheffingsaanslag kan worden opgelegd, maar alleen dat na de eerste naheffingsaanslag geen kosten meer in rekening kunnen worden gebracht bij naheffingsaanslagen nadien op diezelfde dag.62

6.7. Het objectieve karakter van de parkeerbelasting wordt benadrukt in de feitenrechtspraak om geen rekening te houden met persoonlijke omstandigheden of de mate van verwijtbaarheid bij het niet-betalen van die belasting, maar de praktijk in dezelfde feitenrechtspraak is weerbarstiger. Dat laat ik hierna zien aan de hand van enige deelthema’s. Zowel over de onderscheiden deelthema’s als over de vermelding van een bepaalde uitspraak onder een bepaald deelthema kan worden getwist. Het gaat mij er om te illustreren dat in voorkomende gevallen de wet niet steeds zo ‘hard’ wordt toegepast als wellicht zou kunnen gelet op het objectieve karakter van de parkeerbelasting, en dat in voorkomende gevallen wel degelijk rekening wordt gehouden met de omstandigheden van het geval.

Overmacht

6.8. De auteurs van de Vakstudie Lokale belastingen en milieuheffingen schrijven onder meer het volgende over het doen van een beroep op overmacht:63

6.9. Ik heb niet kunnen vinden dat de Hoge Raad zich expliciet over deze materie heeft uitgesproken. Een zoekopdracht op “parkeerbelasting” en “overmacht” levert niets op.64 Ook kan ik van geen van de in deze conclusie genoemde hofuitspraken waarin een beroep op overmacht is gehonoreerd (dat zijn er niet veel) terugvinden dat er cassatieberoep is ingesteld. Van der Burg schrijft eind december 2023 ook dat de Hoge Raad zich hier nog niet over heeft uitgesproken.65

6.10. Hoe dan ook, de feitenrechters aanvaarden inmiddels dat met vrucht een beroep op overmacht kan worden gedaan. Ook wordt een min of meer uniforme definitie gehanteerd.66 Zie bijvoorbeeld het vervolg van de in 6.4 aangehaalde uitspraak van gerechtshof Den Haag:67

6.11. Eerder omschreef gerechtshof Den Haag overmacht als volgt:68

Die zaak ging overigens over een plotse regenval. Dat zorgt niet voor overmacht, volgens het gerechtshof: het is immers mogelijk de parkeerbelasting te voldoen zonder de gezondheid in gevaar te brengen.

6.12. De drempel om overmacht aan te nemen ligt hoog volgens gerechtshof Den Haag. Dit blijkt ook uit een (eerdere) uitspraak van rechtbank Amsterdam waarin de belanghebbende een hond had aangereden en vervolgens parkeerde om bijstand te verlenen zonder de parkeerbelasting te voldoen. De rechtbank acht overmacht niet aanwezig:69

6.13. Een relatief recente uitspraak die media-aandacht heeft gehad,70 is een uitspraak van rechtbank Amsterdam. In die zaak is aan de orde dat een arts haar auto heeft geparkeerd om terminale zorg te leveren aan een patiënt, en heeft afgesproken met de familie dat die zouden zorgdragen voor aanmelding van haar kenteken op de bezoekersvergunning. Door de hectiek is dat pas later gebeurd. Volgens de rechtbank is geen sprake van overmacht, omdat daarvan alleen sprake is bij “een (levensbedreigende) nood- of spoedsituatie, waardoor iemand absoluut, feitelijk en fysiek verhinderd is om parkeerbelasting te betalen. Iemand moet dus door die situatie daadwerkelijk niet in staat zijn om te betalen.”71 Franse signaleert in zijn Belastingblad-noot bij deze uitspraak dat de maatschappij een dergelijke uitkomst veelal onbegrijpelijk vindt, maar dat de rechter bij het beoordelen of sprake is van overmacht om parkeerbelasting te voldoen gebonden is aan een bepaald toetsingskader, waarbij de auteur verwijst naar de in 6.11 aangehaalde uitspraak van gerechtshof Den Haag.72 Bosma merkt naar aanleiding van deze uitspraak op dat de terughoudendheid van rechters om een beroep op overmacht te honoreren te verklaren is door de wens niet de “deur op een kier” te zetten.73

6.14. Nog enige andere gevallen waarin een beroep op overmacht is afgewezen:

• Een situatie waarin een jeugdzorgverlener (de belanghebbende) de kwetsbare jongere met wie hij een afspraak had niet aantrof en daardoor een crisisprotocol in gang moest zetten.74
• Een geval waarin de stuurbekrachtiging van de auto uitviel.75
• Een geval waarin de belanghebbende stelde een onfortuinlijke val te hebben gemaakt en er daardoor niet aan heeft gedacht om parkeerbelasting voor de daardoor opgeroepen langere parkeertijd te (laten) voldoen of de auto tijdig te (laten) verzetten.76

6.15. Gerechtshof ’s-Hertogenbosch honoreert het beroep op overmacht om tijdig opnieuw parkeerbelasting te voldoen in een zaak waarin een medische afspraak van de belanghebbende later begon en zij plotse medische klachten had, die door warm weer werden verergerd. Ik wijs er wel op dat het hof rechtskundig afstand houdt: het gaat om “overmacht in de door partijen bedoelde zin” en de vernietiging van de naheffingsaanslag koppelt het hof aan het standpunt van de heffingsambtenaar:77

6.16. Enige andere gevallen waarin overmacht aanwezig werd geacht:

• Een situatie waarin de belanghebbende voor een knieoperatie bij een kliniek moest parkeren om 07:30 en de parkeerautomaat pas om 08:00 gelegenheid bood parkeerbelasting te voldoen (hetgeen niet op internet stond).78
• Een situatie waarin de belanghebbende op de terugweg van een winkelbezoek overvallen werd door buikkrampen en zij zich weer naar een warenhuis spoedde om van een openbaar toilet gebruik te maken waardoor zij te laat bij haar auto terug kwam.79
• Een situatie van een kleuter met hoge nood.80
• Een geval waarin de echtgenote van een parkeerder (beiden hoogbejaard) plots voor de eerste keer hartklachten kreeg.81
• Een situatie waarin de belanghebbende had beoogd de volgende ochtend om 10:00 van haar verblijfsadres te vertrekken, maar ’s nachts werd getroffen door een aanval van acute angina waardoor zij geen parkeerbelasting heeft betaald na 10:00.82

6.17. Ik constateer dat in de situaties waarin overmacht aanwezig werd geacht, veelal een medische of in ieder geval lichamelijke situatie ten grondslag ligt aan die overmacht. Ik merk ook op dat de uitspraken waarin overmacht is aanvaard, al wat ouder zijn. Dit houdt wellicht verband met de opkomst van betalen via een parkeer-app. Indien gebruik wordt gemaakt van zo’n parkeer-app zal overmacht om te betalen wegens een fysieke situatie niet zo snel meer aan de orde zijn.83

Niet kunnen betalen hoewel wel inspanning daartoe

6.18. Uitgangspunt is dat het enkele feit dat een parkeerautomaat defect is, niet meebrengt dat de heffingsambtenaar van het opleggen van een naheffingsaanslag moet afzien.84 In de feitenrechtspraak is (niettemin?) aanvaard dat een naheffingsaanslag achterwege moet blijven, indien een parkeerder geen parkeerbelasting heeft betaald hoewel hij zich daartoe in voldoende mate heeft ingespannen. Het gaat dan dus niet om – in de overmacht-omschrijving door gerechtshof Den Haag (6.11) – een acute noodsituatie met een dermate uitzonderlijk en buitengewoon karakter dat er geen rechtsplicht tot betaling van een parkeerbelasting bestaat, maar om een situatie waarin die plicht wel bestaat en de parkeerder wel tracht (tijdig en tot een juist bedrag) aan die plicht te voldoen, maar dat door omstandigheden buiten zijn invloed niet lukt.

6.19. Daarbij zijn meerdere smaken te herkennen.85 Bijvoorbeeld de situatie waarin de betaling van parkeergeld wel wordt gepoogd, maar die poging niet slaagt. Het gaat om een parkeerder die tien minuten naar een parkeerautomaat heeft gezocht, maar deze niet kon vinden. Het gerechtshof Den Haag oordeelt dat de parkeerder heeft gedaan wat hij onder de gegeven omstandigheden gehouden was te doen.86 Het hof verwierp daarbij het verweer van de heffingsambtenaar dat belanghebbende had moeten blijven zoeken naar een parkeerautomaat, net zolang totdat hij er één gevonden had: “Naar het oordeel van het Hof was belanghebbende niet gehouden tot het ondernemen van een dergelijke in tijd en afstand onbeperkte zoektocht naar een parkeerautomaat.”

6.20. Bij een belanghebbende van bijna 90 jaar die herstelde van (de narcose voorafgaand aan) een oogoperatie oordeelt rechtbank Zeeland-West-Brabant87 dat hij de intentie had om aan zijn betaalverplichting te voldoen en heeft hij zich ook daartoe ingespannen met gebruikmaking van de parkeer-app. Onder de bijzondere omstandigheden kan naar het oordeel van de rechtbank belanghebbende niet worden verweten dat hij niet alle handelingen in de parkeer-app volledig correct heeft uitgevoerd. Deze uitspraak is overigens kritisch ontvangen in de vakpers dan wel als coulant aangemerkt.88

6.21. Dan is er de categorie waarin wel parkeerbelasting is betaald, maar door omstandigheden vertraagd. Rechtbank Den Haag oordeelt dat aan de inspanningsverplichting is voldaan in een zaak waarin de parkeerder zich via Yellowbrick – een parkeerservice – aanmeldde één minuut na het opleggen van de naheffingsaanslag. De parkeerder verklaarde namelijk dat vanwege problemen met de internetverbinding aanmelden bij Yellowbrick niet mogelijk was, hij daarom naar zijn werkafspraak bij een pizzarestaurant is gelopen direct aan de overkant van de straat waaraan het parkeerterrein is gelegen en hij aldaar via de wifiverbinding van het pizzarestaurant alsnog middels aanmelding bij Yellowbrick parkeerbelasting heeft voldaan voor de duur van 2 uur.89

6.22. In dit verband kan ook worden genoemd een uitspraak waarin aan de orde was dat plots noodweer losbarstte en de belanghebbende aansluitend aan het parkeren van de auto onafgebroken bezig is geweest met handelingen die tot doel hadden parkeerbelasting te betalen, maar dat uiteindelijk niet lukte. Het gerechtshof Den Haag oordeelde dat “[a]lle met die handelingen gemoeide tijd moet worden gerekend tot de tijd die belanghebbende had moeten worden gegund om parkeerbelasting te betalen.”90

6.23. Het is ook mogelijk dat wel is betaald, maar niet tegen het juiste tarief. De Hoge Raad oordeelt in een zaak waarin een parkeerapp en parkeerautomaat niet overeenstemmen qua parkeertarief dat bij elk van deze wijzen voldoende duidelijk dient te zijn welk tarief gold voor het parkeren. Bij onjuiste gegevens in de parkeerapp kan niet worden tegengeworpen dat de parkeerder op deze informatie is afgegaan.91

6.24. Ook nog een voorbeeld van rechtbank Zeeland-West-Brabant92 over een geval waarin wel betaald is, maar niet tijdig én niet tegen het juiste tarief. Het gaat over een parkeerder die net stond geparkeerd toen de scanauto kwam langsrijden. Zij was hierdoor zo overdonderd dat zij in alle haast de verkeerde parkeerzone heeft geselecteerd. Zij was die dag minder alert, omdat het de geboortedag van haar overleden echtgenoot was. Volgens de rechtbank heeft de parkeerder voldoende in het werk gesteld om de parkeerbelasting te betalen. Het is aannemelijk dat dit niet is gelukt door de hiervóór genoemde omstandigheden. Een redelijk handelend bestuursorgaan legt in een dergelijke situatie geen naheffingsaanslag op, aldus de rechtbank. Een zeer coulante uitspraak, lijkt mij.

Redelijke termijn voor het voldoen van parkeerbelasting

6.25. Het volgende deelthema waarbij ik kort stilsta, is dat in de rechtspraak aan de parkeerder een redelijke termijn wordt gegund voor het voldoen van parkeerbelasting (zie eerder 6.6). Binnen die termijn moet de parkeerder onverwijld en voortdurend bezig zijn met het uitvoeren van de daartoe benodigde handelingen.93 Van belang is hier dat ook op dit punt – dus wat een redelijke termijn is – de omstandigheden van het geval van belang worden geacht. Dat kunnen situationele omstandigheden zijn, zoals een defecte parkeerautomaat waardoor een parkeerder op zoek moet naar een andere automaat.94 Denkbaar is ook dat het gaat om persoonlijke omstandigheden; zo geeft Postema het voorbeeld dat een persoon die slecht ter been is meer tijd moet worden gegund dan een persoon zonder lichamelijke beperkingen.95 Zolang de parkeerder bij voortduring uitvoeringshandelingen voor het betalen van parkeerbelasting aan het verrichten is, moet dat worden gerekend tot de tijd die moet worden gegund om parkeerbelasting te voldoen, aldus het gerechtshof Amsterdam.96 In zoverre heeft dit thema overlap met het thema inspanningsverplichting (vgl. ook de uitspraak van gerechtshof Den Haag genoemd in 6.22).

Cumulatie van naheffingsaanslagen

6.26. In recente jurisprudentie is het fenomeen van cumulatie van naheffingsaanslagen parkeerbelasting over meerdere dagen aan bod gekomen.97 Met name in de situatie waarin een naheffingsaanslag niet wordt uitgereikt of onder de ruitenwisser wordt gestoken, maar per post wordt toegestuurd, kunnen al meerdere niet-betalingen zijn geconstateerd door de heffingsambtenaar, voordat de parkeerder door heeft dat hij ‘fout’ zit. De bedoelde situatie kan zich vanaf 1 november 2014 voordoen omdat op die datum een wetswijziging heeft plaatsgevonden die het mogelijk maakt dat bekendmaking van een naheffingsaanslag plaatsvindt door toezending van het aanslagbiljet.98

6.27. Ik neem als voorbeeld een uitspraak van de rechtbank Rotterdam.99 Het gaat over iemand wiens auto total loss is verklaard door een verkeersongeval. Van zijn leasemaatschappij krijgt hij een vervangende auto ter beschikking gesteld. Op 20 oktober 2020 heeft deze persoon zijn parkeervergunning tijdelijk gekoppeld aan de vervangende auto. De tijdelijke kentekenwijziging liep af na twee weken, op 3 november 2020. Op dat moment werd de vergunning automatisch weer gekoppeld aan de total loss verklaarde auto. Op 18 november 2020 heeft de parkeerder van de leasemaatschappij bericht gekregen dat er naheffingsaanslagen zijn opgelegd ten aanzien van de vervangende auto. De eerste van die naheffingsaanslagen betreft parkeren op 3 november 2020 en heeft de dagtekening 12 november 2020. Twee naheffingsaanslagen zijn door de heffingsambtenaar uit coulanceoverwegingen vernietigd. De rechtbank laat de overige naheffingsaanslagen in stand. Aandacht verdienen niettemin haar algemene beschouwingen, waaronder de overweging dat “[u]itgaan van een serie afzonderlijke overtredingen van één dag, ieder gesanctioneerd met één parkeerheffing (…) geen recht [doet] aan de feiten en het normale maatschappelijke handelen” alsmede haar (realistische) parkeerbelasting-mensbeeld:

6.28. Het gerechtshof Den Haag bevestigt de uitspraak van rechtbank Rotterdam.100 De Hoge Raad verklaart het daartegen ingestelde cassatieberoep niet-ontvankelijk met toepassing van art. 80a RO.101 Boone is in zijn Belastingblad-commentaar er niet van overtuigd dat dit een juiste uitkomst is:102

6.29. Het gerechtshof Amsterdam ziet in een zaak over een vergelijkbare vergunningsmisstap ook geen ruimte voor uitbreiding van het coulancebeleid van – in dat geval – de gemeente Amsterdam om in het geval van een aan de burger te wijten kennelijke vergissing het aantal opgelegde naheffingsaanslagen te reduceren tot vijf. Het hof ziet als uitgangspunt evenmin mogelijkheid voor toetsing aan het evenredigheidsbeginsel, maar zet de deur op een kier, wat in het voorliggende geval echter geen soelaas biedt:103

6.30. Uit een meer recente uitspraak van gerechtshof Amsterdam lijkt te volgen dat dit hof van opvatting is dat de enkele omstandigheid dat meerdere naheffingsaanslagen zijn opgelegd in een korte periode nog geen strijd met het evenredigheidsbeginsel oplevert. Het hof bouwt die uitspraak op dit punt op langs de lijn van het Harmonisatiewet-arrest en de daarin geformuleerde uitzondering voor niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheden. In de kern komt het erop neer dat volgens het hof de wetgever het gevalstype van meerdere naheffingsaanslagen wel voor ogen heeft gehad:104

6.31. In een uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant105 gaat het over een parkeerder die niet in de gaten heeft gehad dat haar parkeervergunning is afgelopen en 40 naheffingsaanslagen over de periode 2 maart 2020 tot en met 27 april 2020 heeft ontvangen. Ik leid uit de uitspraak af dat de naheffingsaanslagen die zien op de periode 3 tot en met 13 maart 2020 door de heffingsambtenaar zijn vernietigd omdat de parkeerder pas op 13 maart 2020 de eerste naheffingsaanslag ontving.106 Het bezwaar met betrekking tot de overige naheffingsaanslagen is ongegrond verklaard, omdat de parkeerder vanaf 13 maart 2020 op de hoogte kon zijn van het feit dat er parkeeraanslagen werden opgelegd, vervolgens pas op 18 maart 2020 een nieuwe parkeervergunning heeft aangevraagd en is blijven parkeren op een betaaldparkerenplaats, zonder daarvoor te betalen tot de nieuwe vergunningverlening op 1 mei 2020. De rechtbank ziet echter aanleiding om van de 27 naheffingsaanslagen die zijn opgelegd na 18 maart 2020 er slechts vijf in stand te laten, omdat sprake is van disproportioneel handelen in de gegeven omstandigheden:

6.32. NTFR-annotator Kats vindt de uitkomst redelijk, maar vindt de keuze om vijf naheffingsaanslagen in stand te houden wel wat willekeurig.107 Belastingblad-annotator Boone maakt nog een noemenswaardig onderscheid tussen de nageheven parkeerbelasting (geen reden voor beperking) en de verhaalde kosten (wel ruimte voor matiging):108

6.33. De uitspraak van rechtbank Zeeland-West-Brabant van 21 december 2021 betreft een net wat ander geval.109 Daarin heeft de belanghebbende namelijk wél na ontvangst van de eerste naheffingsaanslag zijn auto elders geparkeerd of de parkeerbelasting voldaan, maar nadien volgen nog zeven andere naheffingsaanslagen voor de periode daarvoor, die gehandhaafd zijn na bezwaar. De desbetreffende gemeente voerde op dat punt (nog)110 geen coulancebeleid. De rechtbank acht het opleggen van acht naheffingsaanslagen in een tijdsbestek van negen dagen disproportioneel en laat er – wederom – vijf in stand.111

6.34. Ik merk op dat hoewel dit situatietype van beperking van cumulatie van naheffingsaanslagen op het eerste oog weinig van doen heeft met persoonlijke omstandigheden, maar meer met evenredigheid, er wel een raakvlak is met persoonlijke omstandigheden. Dat is namelijk dat de tegemoetkomende rechtspraak en/of coulancebeleid er mede op gestoeld is dat de parkeerder feitelijk niet wist (althans niet eerder door een naheffingsaanslag erop geattendeerd is) dat hij geparkeerd stond zonder de verschuldigde parkeerbelasting te betalen.

Toetsing aan evenredigheidsbeginsel: verhouding tussen hoogte kosten en (niet-betaalde) parkeerbelasting

6.35. Dan nog een zaak die bij de rechtbank Overijssel en het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft gespeeld en waarin het gaat om de verhouding van de totale naheffingsaanslag (inclusief kosten) en de ten onrechte niet betaalde belasting. In de uitspraak van de rechtbank Overijssel, waar de Rechtbank ook naar verwijst in haar uitspraak, oordeelt die rechtbank dat de gemeente reëel gezien slechts 9 minuten aan parkeerbelasting heeft gemist, dus in totaal € 0,30, en dat het bedrag aan verhaalde kosten van € 65,30 + € 2 parkeerbelasting, zijnde 224 keer dat bedrag, niet evenredig daarmee is. De rechtbank verlaagt de naheffingsaanslag daarom tot € 15.112 In hoger beroep wordt de naheffingsaanslag vernietigd (op voorspraak van de heffingsambtenaar wegens de bijzondere omstandigheden van het geval) maar niet voordat het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden113 heeft uiteengezet dat de benadering van de rechtbank niet juist is:

Wisselwerking tussen feitenrechtspraak en coulance- of hardheidsclausulebeleid

6.36. Er is soms een zekere wisselwerking tussen feitenrechtspraak en coulance- of hardheidsclausulebeleid. Zo wijkt een feitenrechter soms af van een strikte wetstoepassing via de band van dergelijk beleid, namelijk door dat beleid ook van toepassing te achten op het voorliggende geval.114 Vergelijk ook de in 6.15 aangehaalde uitspraak van gerechtshof ’sHertogenbosch waarin niet in geschil was dat de naheffingsaanslag kon worden vernietigd als sprake was van overmacht. Een andere vorm van wisselwerking is dat rechtspraak van een feitenrechter kan leiden tot nieuw coulance- of hardheidsclausulebeleid. Een voorbeeld daarvan is rechtspraak van rechtbank Zeeland-West-Brabant over cumulatie van naheffingsaanslagen parkeerbelasting, welke rechtspraak heeft geleid tot dienovereenkomstig luidend beleid van gemeente Breda.115

7. Tussenbeschouwing

7.1. Het voorgaande laat zien dat er een zekere spanning is in de rechtspraak. Enerzijds wordt het objectieve karakter van de parkeerbelasting benadrukt en is uitgangspunt dat persoonlijke omstandigheden geen invloed hebben op de belastingplicht. Anderzijds is er een ware keur aan casuïstische jurisprudentie waarin juist wél rekening wordt gehouden met de (persoonlijke) omstandigheden van het geval. In zo’n (bijzonder) geval wordt doorgaans de gehele naheffingsaanslag vernietigd, al wordt soms beslist dat alleen de kosten naheffing van tafel gaan.116

7.2. Er wordt in de feitenrechtspraak zelfs zoveel rekening gehouden met persoonlijke omstandigheden dat ik moeite heb om een belasting te noemen waarin méér op die omstandigheden wordt gelet.117 In dit kader is ook opvallend – en dat is ook niet onopgemerkt gebleven in literatuur118 – dat bijvoorbeeld de vaststelling van overmacht om de parkeerbelasting te kunnen betalen doorgaans ertoe leidt dat de gehele naheffingsaanslag wordt vernietigd, dus ook voor het belastingdeel. Bij andere belastingen kan overmacht om tijdig te betalen wellicht leiden tot vernietiging van een eventueel opgelegde (verzuim)boete, maar niet tot – platgeslagen gezegd – bevrijding van de belastingschuld. Hetzelfde valt ook op bij vernietiging van naheffingsaanslagen in het kader van aan het evenredigheidsbeginsel bij cumulatie van naheffingsaanslag (zie bijv. Kats in 6.32). Ter contrast in dat verband: als een groot aantal dagen na elkaar uit het buitenland geïmporteerde auto’s worden ingeschreven in het kentekenregister en de bpm wordt niet op aangifte voldaan, dan volgen naheffingsaanslagen (of een naheffingsaanslag voor het totale bedrag), waarbij dan geen bevrijdend verweer is dat de betrokkene niet wist van de verschuldigdheid van bpm.

7.3. Met de parkeerbelasting is zo bezien wat bijzonders aan hand. Opvallend is ook dat weliswaar duidelijk is dát in de feitenrechtspraak voor overmacht een uitzondering wordt gemaakt op het objectieve karakter van de parkeerbelasting (althans op de mogelijkheid tot naheffen), maar dat daarvoor – als ik goed zie – nauwelijks een dogmatische onderbouwing wordt gegeven in termen van de juridische grondslag voor de uitzondering. Niettemin blijkt duidelijk dat de behoefte bestaat uitzonderingen te kunnen maken op het objectieve karakter. Ik doe een poging te duiden waarom naar dat ventiel wordt gezocht.

7.4. Een eerste factor is dat de parkeerbelasting vrij uniek is in die zin dat (i) de periode tussen het ontstaan van de belastingschuld en de verplichting tot voldoen heel kort is en (ii) zij een belasting is die zowel voor de belastingplicht als voor de voldoening van de belasting sterk verweven is (met bewegingen in) de fysieke dimensie.

7.5. Zie voor het eerste punt ter contrast bijvoorbeeld de omzetbelasting, waar de ondernemer een maand na het einde van het aangiftetijdvak heeft om aangifte te doen en de belasting te voldoen. Het ligt weliswaar voor de hand dat bij de parkeerbelasting snel moet worden betaald – anders zou handhaving zeer worden bemoeilijkt – maar die tijdsdruk maakt dat eerder problemen met betaling ontstaan die bijvoorbeeld bij de omzetbelasting niet zo snel zouden ontstaan. In het dagelijks leven waarin de parkeerbelasting zich nestelt, gebeuren nu eenmaal onverwachte dingen die onmiddellijk handelen vereisen (zoals bij een kleuter in hoge nood). Bij veel andere belastingmiddelen geldt, mits de belastingplichtige zich niet te zeer schuldig maakt aan uitstelgedrag: morgen nog een dag. Bij de parkeerbelasting is die ruimte er nagenoeg niet.

7.6. Wat betreft die onverwachte dingen: omdat parkeerbelasting zo sterk verweven is met fysieke bewegingen, is de kans dát er iets gebeurt nu eenmaal groter. Het behoeft geen betoog dat men meer kans loopt een hond aan te rijden als bestuurder van een auto dan wanneer men thuis achter de computer zit.

7.7. Een tweede factor is de dwingendrechtelijke koppeling tussen de naheffingsaanslag en het in rekening brengen van kosten naheffing. In gevallen van overmacht ziet de overmacht in de kern juist op de kosten. De vastgestelde overmacht heeft doorgaans immers betrekking op het niet (tijdig) kunnen betalen van parkeerbelasting en niet (ook) op het parkeren als zodanig (al is dat ook niet uit te sluiten zoals bij een kleuter in hoge nood). Het is bovendien de hoogte van de kosten die denkelijk maakt dat feitenrechters in nijpende gevallen zoeken naar wegen om maatwerk te kunnen bieden. Als de naheffingsaanslag alleen zou bestaan uit de belasting berekend over een uur, zou vermoedelijk de aandrang om gelet op de bijzondere omstandigheden van het geval een naheffingsaanslag te vernietigen minder groot zijn. Dat zou denkelijk ook zo zijn voor het beperken van cumulatie van naheffingsaanslagen parkeerbelasting.

7.8. Dit een en ander is wellicht niet de verklaring, maar wel een verklaring voor de ontwikkeling in de feitenrechtspraak om in voorkomende gevallen toch rekening te houden met de omstandigheden van het geval. De organische groei van deze rechtspraak verklaart wellicht waarom het niet steeds helemaal duidelijk is wat de juridische grond is om met die omstandigheden rekening te houden. Zo is ‘overmacht’ geen uitzondering die de Gemeentewet of de AWR maakt. Het concept ‘overmacht’ lijkt bijna aansluiting te zoeken bij strafrechtelijke ideeën over strafbaarheid119 of civielrechtelijke noties wat betreft de (niet)toerekenbaarheid van een tekortkoming120, maar evengoed zou sprake kunnen zijn van een evenredigheidsafweging. Ik kom daarop nog terug in 13.61-13.64; al kan hier alvast worden geconcludeerd dat de feitenrechters de ruimte creëren om de objectieve parkeerbelasting toch niet zo objectief te laten zijn.

7.9. Tot slot, de toegenomen digitalisering lijkt voor een verschuiving te hebben gezorgd wat betreft het pijnpunt in de hardheid van de heffing van parkeerbelasting. Zo lijkt het gevalstype ‘overmacht’ lijkt zich minder vaak voor te doen als gevolg van de opkomst van betalen via een parkeer-app (6.17). Daartegenover staat dat de problematiek van cumulatie van naheffingsaanslagen is vergroot door de opkomst van het gebruik van scanauto’s in combinatie met de door een wetswijziging geopende mogelijkheid van bekendmaking van een naheffingsaanslag parkeerbelasting door toezending van het aanslagbiljet (6.26-6.34).

8. In verband met vraag 1: HR BNB 1996/34, reacties op het arrest, de Engel-criteria en jurisprudentie over criminal charge

HR BNB 1996/34 en enige reacties in de literatuur

8.1. In HR BNB 1996/34 oordeelt de Hoge Raad dat het in rekening gebrachte bedrag aan kosten naheffing gezien de hoogte geen “punishment to deter reoffending” is en dat het bedrag daarom geen criminal charge vormt:121

8.2. De Rechtbank (rov. 7.3.3) wijst op een noot van Feteris bij dit arrest, van welke noot de Rechtbank citeert de vraag of sprake is van etikettenzwendel en de opmerking dat de Hoge Raad de wetgever het voordeel van de twijfel gunt. Ik citeer hier wat uitgebreider uit de BNB-noot van Feteris, mede om de vraag en de opmerking in hun context te laten zien:122

8.3. Snoijink is erg kritisch in zijn FED-noot en spreekt zelfs van een “bijna openlijke fraus conventionis van wet- en besluitgever”. De auteur is daarbij ook kritisch over de wijze waarop de Hoge Raad de Bendenoun -uitspraak toepast:123

8.4. De term etikettenzwendel komt terug in een relatief recent artikel van Albers, die terloops – in het kader van een passage over de last onder bestuursdwang en de last onder dwangsom – HR BNB 1996/34 onder vuur neemt (waarbij overigens opvalt dat de auteur geen onderscheid maakt tussen het belastingdeel en het kostendeel van een naheffingsaanslag):124

8.5. Uit het arrest HR BNB 1996/34 volgt dat de Hoge Raad voor zijn oordeel dat geen sprake is van een criminal charge doorslaggevend heeft geacht dat geen aanleiding is om te oordelen dat het gaat om iets anders (of meer) dan kostenverhaal. Dat blijkt uit het gebruik van het woord ‘mitsdien’ in de betreffende rechtsoverweging. Bij zijn oordeel wat betreft de aard van de maatregel neemt de Hoge Raad in aanmerking de hoogte van de kosten. Hij verwijst bij dit een en ander naar de beslissing van het EHRM in de zaak Bendenoun. 125De Hoge Raad betrekt niet kenbaar andere omstandigheden in zijn overwegingen. Hierna ga ik met het oog op het kostenverhaal-argument in op de destijds bestaande en sindsdien verschenen jurisprudentie van het EHRM. Aan het eind van dit onderdeel (8.27-8.32) geef ik nog andere jurisprudentie van de Hoge Raad weer waarin de aard van de maatregel een grote rol speelt bij de beoordeling of een belasting-gerelateerde maatregel een criminal charge vormt.

Jurisprudentie van het EHRM: de Engel-criteria 126

8.6. Art. 6 EVRM kan op twee manieren van toepassing zijn: onder de civil limb en onder de criminal limb . Deze hangen samen met de in art. 6(1) EVRM genoemde situaties waarin dat artikel van toepassing is: “In the determination of his civil rights and obligations” of “In the determination (…) of any criminal charge against him”. Ik sta hier niet stil bij de civiele kant maar bij de strafkant van dit artikel. Daar gaan de prejudiciële vragen immers over. Wil art. 6 EVRM onder de criminal limb van toepassing zijn, is vereist dat er een criminal charge is.

8.7. Uit de beslissing in de zaak Engel volgt dat het EHRM het begrip criminal charge autonoom uitlegt.127 In de uitspraak worden de drie zogeheten Engel-criteria geformuleerd aan de hand waarvan het EHRM die autonome beoordeling uitvoert. In de zaak Engel zelf is de formulering van de criteria sterk verweven met het voorliggende geval. Dat die criteria algemener gelden is duidelijk naar voren gekomen in de zaak Öztürk. 128 Ik citeer hier voor de criteria uit een relatief recente grotekameruitspraak, enerzijds omdat daarin de criteria ‘genummerd’ worden opgesomd en anderzijds om te laten zien dat de criteria nog steeds gelden:129

8.8. De drie Engel-criteria zijn dus (i) de juridische kwalificatie van het delict binnen de context van de nationale regelgeving, (ii) de aard van het delict en (iii) de zwaarte van de straf die op het delict staat (waarbij ook in aanmerking wordt genomen de aard van de straf).130 Indien onderzocht wordt óf een maatregel een criminal charge vormt, lijkt het mij niet zuiver om over straf of penalty te spreken en evenmin over ‘delict’. Ik zal daarom hierna in voorkomende gevallen ook wel de meer neutrale termen ‘sanctie’ of ‘maatregel’ gebruiken,131 alsmede de term ‘gedraging’ (in plaats van delict).

8.9. Criterium (i) heeft slechts een formele en relatieve waarde en is het startpunt voor het onderzoek; criteria (ii) en (iii) hebben een groter gewicht.132 Kort door de bocht is criterium (i) vooral van belang indien het nationale recht het delict al onder het strafrecht schaart. In dat geval ligt toetsing aan de tweede en derde criteria niet in de rede. Is dat niet het geval, dan toetst het EHRM aan criteria (ii) en (iii). Ik zal slechts beperkt bij criterium (i) stilstaan, nu duidelijk is dat, in de context van deze zaak, de niet-betaling van parkeerbelasting niet onder het strafrecht valt en de onderzochte maatregel – het kostenverhaal – niet als boete of anderszins als bestraffende maatregel is aangemerkt in de Gemeentewet.

8.10. Met betrekking de criteria (ii) en (iii) is van belang dat deze criteria alternatief en niet cumulatief zijn. Dit sluit niet uit dat een cumulatieve benadering gehanteerd wordt, wanneer een afzonderlijke beoordeling van elk criterium niet tot een duidelijke uitkomst leidt.133 Zie voor deze uitgangspunten ook de relatief recente grotekameruitspraak in de zaak Vegotex International S.A. , waarin het EHRM bovendien in verband met criterium (iii) nog twee opmerkingen maakt:134

8.11. Het komt mij voor dat ‘cumulatief’ in dit kader niet steeds dezelfde betekenis heeft. Bij de regel dat de criteria (ii) en (iii) niet cumulatief zijn, is de betekenis dat niet aan elk criterium hoeft te zijn voldaan wil sprake zijn van een criminal charge. Zo kan voor de kwalificatie als criminal charge voldoende zijn dat de onderzochte sanctie gelet op haar aard en zwaarte tot de criminal sfeer behoort.135 In de context van “cumulative approach” is de betekenis veeleer samenvoegend/samengenomen, namelijk dat een beoordeling plaatsvindt aan de hand van de criteria in onderlinge samenhang bezien. Anders gezegd: het gaat om een holistische benadering om te bepalen of het criminal karakter van de desbetreffende sanctie overheerst (een “overall-benadering”); vergelijk de benadering in Bendenoun , hierna in 8.17 geciteerd.

8.12. In de literatuur wordt wel gesignaleerd dat in de jurisprudentie van het EHRM de toetsing aan criteria (ii) en (iii) wat door elkaar heen lopen, in die zin dat de criteria nog wel op zichzelf staan maar in de redenering niet altijd een duidelijke scheidslijn wordt aangebracht.136 In vergelijkbare zin merkt het Sdu Commentaar EVRM op dat het derde criterium in samenhang met het tweede wordt toegepast, waarbij dan in de praktijk feitelijk een groter gewicht wordt toegekend aan het tweede dan aan het derde criterium.137

Relevante omstandigheden

8.13. In Öztürk gaat het, net als in de onderhavige kwestie, over een handeling die eerder onder het strafrecht viel maar gedecriminaliseerd is. In Öztürk was die handeling het veroorzaken van een (kennelijk relatief mild) verkeersongeluk. Het EHRM (rov. 49-50) overweegt dat het in beginsel niet tegen decriminalisering is, bijvoorbeeld bij verkeersregels, maar dat het autonoom het begrip criminal charge blijft uitleggen. Het is namelijk in het bijzonder niet de bedoeling dat verdragspartijen bij het EVRM door middel van decriminalisering zonder meer zelf kunnen bepalen wanneer de waarborgen van art. 6 EVRM van toepassing zijn:138

8.14. Het EHRM overweegt in Öztürk dat de verkeersboete voor het veroorzaken van een ongeluk in kwestie nog steeds een criminal charge is.139 Het neemt daarbij diverse omstandigheden in aanmerking, die ik hierna opsom en aanvul met enige omstandigheden uit andere uitspraken om tot een omstandighedencatalogus te komen.140 Het gaat dus om omstandigheden die (minstens) een positieve aanwijzing zijn dat een maatregel een criminal charge is. Ik merk op dat ik geen onderscheid maak tussen omstandigheden die verband houden met criterium (ii) en omstandigheden die verband houden met criterium (iii). Zo’n onderscheid maakt het EHRM in Öztürk ook niet.141 Dit sluit ook aan bij observaties in de literatuur over samenloop in de toepassing van de criteria (8.12). De bedoelde omstandigheden (die overigens deels overlappen) zijn:

a. De normadressaat van de regel is het algemene publiek en niet beperkt tot een kleinere groep.142

b. Het algemene karakter van de maatregel is afschrikkend (‘deterrent’).143

c. De maatregel beoogt recidive te voorkomen.

d. Het algemene karakter van de maatregel is leedtoevoegend (‘punitive’).144

e. Het gaat niet om een maatregel die strekt tot geldelijke compensatie voor schade.145

f. De maatregel is zwaar (“very substantial”).146

g. Bij een geldelijke maatregel: het niet-betalen kan leiden tot (vervangende) vrijheidsbeneming.147

h. De maatregel wordt opgelegd door een publiek lichaam met wettelijke handhavingsmacht.148

i. De gedraging valt in andere verdragsstaten onder het strafrecht.149

j. De gedraging viel eerder naar nationaal recht onder het strafrecht.150

k. De maatregel beoogt de algemene belangen van de maatschappij te beschermen die normaliter door het strafrecht worden beschermd.151

l. Het opleggen van de maatregel is afhankelijk van schuld van degene die de gedraging heeft begaan.152

m. Indien de gedraging gedecriminaliseerd is: de gestelde norm heeft geen wijzigingen ondergaan (i.e. er is niets veranderd aan de gedraging waartegen de maatregel zich richt).153

8.15. In Öztürk noemt het EHRM ook enige omstandigheden die niet in de weg staan aan het vaststellen van een criminal charge . Ook deze som ik op, met aanvulling van enige omstandigheden uit andere uitspraken.

a. Het gaat om een kleine overtreding die de reputatie van de overtreder niet schaadt.154

b. De gedraging wordt niet op een strafblad opgenomen.155

c. De gedraging kan niet tot vrijheidsbeneming leiden.156

d. Er ontbreekt een subjectief element (opzet, nalatigheid) aan de gesanctioneerde gedraging.157

e. De maatregel die kan worden opgelegd, is niet zwaar.158

f. De maatregel die kan worden opgelegd, is wel zwaar, maar er is een lichte maatregel opgelegd (het “what was at stake”-criterium).159

8.16. Let wel, het gaat dus om omstandigheden die ieder op zichzelf niet beletten dat een maatregel een criminal charge betreft. Het gaat dus niet om positieve aanwijzingen voor die kwalificatie. Integendeel, het gaat veelal in beginsel om omstandigheden die een negatieve aanwijzing kunnen inhouden.160 Vergelijk HR BNB 2021/37 hierna aangehaald in 8.32.

Bendenoun en kostenverhaal versus bestraffing

8.17. De Hoge Raad verwijst ter ondersteuning van zijn oordeel in HR BNB 1996/34 naar Bendenoun 161. Die zaak, die gaat over een administratieve fiscale ‘surcharge’ (verhoging) bevat duidelijk de tegenstelling tussen geldelijke compensatie voor schade enerzijds en straf die recidive moet voorkomen anderzijds (zie onder “Secondly”):

8.18. Zie goed dat het EHRM expliciet meerdere factoren weegt en daarbij ook opmerkt dat geen van deze factoren op zichzelf bezien beslissend is. Het valt ook op dat het EHRM niet met zoveel woorden de Engel-criteria toepast. Om de (huidige) plaats van de zaak Bendenoun in de EHRM-rechtspraak te begrijpen, is het goed om kennis te nemen van de uitspraak van de grote kamer van het EHRM in de zaak Jussila .162 Uit die uitspraak valt op te maken enerzijds dat de grote kamer het niet helemaal zuiver acht dat in Bendenoun de Engel-criteria niet met zoveel woorden zijn toegepast (vgl. rov. 32-35), maar dat zij anderzijds de hiervoor geciteerde rov. 47 van Bendenoun wel Engel-conform begrijpt (rov. 32) en ook als een voorbeeld noemt van de in 8.10 vermelde “cumulative approach” voor het geval de afzonderlijke beoordeling van de Engel-criteria ii) en iii) niet tot een duidelijke uitkomst leidt (rov. 31).

8.19. Het gaat mij op deze plaats vooral om de omstandigheid die in rov. 47 van Bendenoun wordt genoemd bij “Secondly”. Volgens mij gaat het om een omstandigheid die primair163 betrekking heeft op criterium (iii), te weten: de aard van de maatregel. Er wordt in ieder geval een tegenstelling tussen compensatie en bestraffing gesignaleerd, maar het EHRM overweegt niet met zoveel woorden dat het één steeds het ander uitsluit. De betekenis van deze omstandigheid zou weliswaar op meerdere manieren kunnen worden begrepen, maar ik meen dat het EHRM op het oog heeft dat (i) het moeten vergoeden van veroorzaakte schade iets anders is dan een straf en (ii) een compensatoir doel van een maatregel kan indiceren dat die maatregel niet een punitief doel heeft. Het gaat immers om de bedoeling van de maatregel (“intended (…) as”).

8.20. Deze omstandigheid is ook later nog door het EHRM meegewogen in onder meer A.P, M.P. en T.P. 164, en in Jussila .165 In E.L., R.L. en J.O.-L. brengt het EHRM het als volgt onder woorden:166

8.21. In Lauko is aan de orde dat zowel een boete is opgelegd als kosten voor de procedure worden verhaald. Het EHRM oordeelt alleen over de boete dat het gaat om een criminal charge :167

8.22. In Pierre-Bloch gaat het over een kandidaat in de verkiezingen die het uitgavenplafond voor verkiezingspropaganda heeft overschreden; één van de maatregelen die hem is opgelegd is dat hij een bedrag moet betalen aan de Franse schatkist gelijk aan het bedrag waarmee hij het plafond heeft overschreden. Het EHRM oordeelt dat dit geen boete is:168

8.23. Een complicerende factor is dat het EHRM deze omstandigheid in twee formuleringen bezigt. Enerzijds de Bendenoun -variant: “are intended not as pecuniary compensation for damage but essentially as a punishment to deter reoffending”. Anderzijds de variant in E.L., R.L. en J.O.-L. : “are not intended as pecuniary compensation for damage but are essentially punitive and deterrent in nature”. Die tweede variant lijkt een samensmelting te zijn van omstandigheden 2 en 3 uit rov. 47 van Bendenoun . Maar het betekent strikt genomen wel iets anders. Is de maatstaf ‘een straf om recidive te voorkomen’, of toch ‘in essentie bestraffend en afschrikkend in aard’? De tweede formulering lijkt meer ruimte te bieden voor een zelfstandige weging van het afschrikkende element – los van het punitieve element – dan de eerste formulering, waarbij het immers moet gaan om een straf die tot doel heeft recidive te voorkomen.

8.24. In de latere grotekameruitspraak in Jussila (2006) gebruikt het EHRM de Bendenoun -variant,169 maar in bijvoorbeeld Sadocha (2019) komt de tweede variant weer terug. Het komt mij al met al voor dat het EHRM met de varianten niet iets wezenlijk anders tot uitdrukking wil brengen. Dit vindt ook steun in bijvoorbeeld de zaak Melgarejo Martinez de Abellanosa , waarin het EHRM de twee varianten aan elkaar verbindt:170

8.25. Zie overigens goed dat het EHRM in Melgarejo – anders dan in Bendenoun – de omstandigheid dat de sanctie “was not intended as pecuniary compensation for damage but as a punishment to deter reoffending” op zichzelf reeds voldoende acht om een criminal charge vast te stellen. Dat betekent strikt genomen overigens omgekeerd niet dat enkel de aanwezigheid van een compensatoir doel genoeg is om een criminal charge uit te sluiten.

8.26. Tot slot, waar op basis van Bendenoun wellicht nog de indruk kan ontstaan dat een compensatoir doel en een punitief doel elkaar uitsluiten, volgt uit bijvoorbeeld de zaak Ruotsalainen dat een maatregel zowel een compensatoir als punitief doel kan hebben. De (mogelijk deels) compensatoire aard van de desbetreffende maatregel neemt dan niet weg dat die maatregel (ook) een punitief karakter heeft:171

Enige andere jurisprudentie van de Hoge Raad over belastinggerelateerde maatregelen

8.27. In HR BNB 1996/34 is – kort gezegd – doorslaggevend dat de aard van de maatregel daadwerkelijk het verhaal van kosten is. In meer arresten van de Hoge Raad waarin de criminal charge -vraag aan de orde is, komt naar voren het gewicht dat wordt toegekend aan de aard c.q. het karakter van de desbetreffende maatregel. Ik noem er enige.

8.28. HR BNB 1998/247 gaat over het anoniementarief in de loonbelasting. Die regeling heeft mogelijk wel een preventieve en afschrikkende werking, maar de primaire strekking is het voorkomen van schade door te lage belastingheffing en daarom is toepassing van het anoniementarief geen criminal charge :172

8.29. In HR BNB 1998/326 over de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast achtte de Hoge Raad overwegend dat die sanctie een dwangmiddel van administratiefrechtelijke aard is:173

8.30. Bij dit arrest sluit aan het arrest HR BNB 2014/18 over de naheffingsregeling in de motorrijtuigenbelasting die in zeker opzicht ook de bewijslast verschuift. Na een schets van de achtergrond van de regeling oordeelt de Hoge Raad dat van een criminal charge niet kan worden gesproken gelet op de strekking van de regeling:174

8.31. In HR BNB 2009/317 oordeelt de Hoge Raad dat het in rekening brengen van (forfaitair bepaalde) kosten op grond van de Kostenwet niet een criminal charge is. Dat het bedrag zo hoog kan zijn – ter illustratie: in dat geval ging het om f 15.000 (ongeveer € 6.800) – dat daarvan een preventieve en afschrikwekkende werking uitgaat, is niet zodanig overheersend dat de kostenberekening over het geheel genomen een strafkarakter krijgt:175

8.32. In HR BNB 2021/37 gaat het om de uitsluiting van aftrek van kosten die verband houden met een misdrijf. Deze aftrekuitsluiting heeft naar haar aard niet een bestraffend karakter maar heeft een bestuurlijk karakter, aldus de Hoge Raad. Noemenswaardig is dat de Hoge Raad ook nog enige factoren noemt waarom de niet-punitieve strekking van de maatregel blijft overwegen, ook voor zover de aftrekuitsluiting al een element van bestraffing in zich heeft:176

9. Vraag 1a: criminal charge?

9.1. Onderdeel a van de eerste prejudiciële vraag luidt:

9.2. De vraag of sprake is van een criminal charge , acht de Rechtbank relevant voor de wijze van toetsing door de rechter van de maatregel. De Rechtbank lijkt daarbij met name op het oog te hebben dat de rechter de verwijtbaarheid kan toetsen alsmede of het in rekening brengen van kosten passend en geboden is:

9.3. De Rechtbank lijkt te suggereren dat HR BNB 1996/34, althans de huidige lijn in de feitenrechtspraak, miskent dat door etikettenzwendel heen moet worden geprikt. Nadat zij (rov. 7.1) de gedachtegang van de ‘heersende rechtspraak’ heeft uiteengezet – waarbij ik in het midden laat of die uiteenzetting zuiver is –, overweegt zij het volgende met gebruikmaking van de beeldspraak van een pot met de tekst chocoladepasta:

9.4. Nadat de Rechtbank vervolgens de wetsgeschiedenis heeft uiteengezet (rov. 7.3-7.3.3) werpt zij de vraag (rov. 7.4) op – aansluitend bij opmerking van Feteris in zijn noot in BNB 1996/34 dat de Hoge Raad de wetgever het voordeel van de twijfel gunt (8.2) – “of er (nog altijd) aanleiding bestaat om dat voordeel van de twijfel nog langer te gunnen”. In rov. 7.5.1-7.5.2 onderzoekt zij vervolgens de ‘aard van de overtreding’ en in rov. 7.6.1-7.6.2 de aard en zwaarte van de sanctie. Die analyse mondt erin uit dat de Rechtbank (rov. 7.7) vindt dat “er zeker argumenten [zijn] om de kosten naheffing als strafvervolging in de zin van artikel 6 van het EVRM te zien.” Het komt mij voor – gelet op de argumenten in haar analyse – dat de Rechtbank twijfel heeft of het kostenverhaal niet van meet af aan een criminal charge is (geweest). De woorden “nog altijd” staan dan ook niet voor niets tussen haken in de vraagstelling.

9.5. Omdat de Rechtbank in wezen de juistheid van HR BNB 1996/34 ter discussie stelt, start ik hierna met een beschouwing over HR BNB 1996/34, waarbij ik de verschillende stappen analyseer in het licht van de EHRM-jurisprudentie (9.6-9.32). De “nog altijd”-vraag wordt daarbij gedekt door uit te gaan van de huidige stand van zaken in de EHRM-jurisprudentie. In verband met de “nog altijd”-vraag betrek ik in mijn analyse ook ontwikkelingen in de regelgeving van het kostenverhaal. De kwestie van etikettenzwendel komt afzonderlijk aan bod (9.33-9.38). Daarna ga ik in op argumenten van de Rechtbank voor zover die daarvoor nog niet behandeld zijn (9.39-9.43). Na de conclusie (9.44), eindig ik met twee nabranders (9.45-9.48).

Beschouwing over HR BNB 1996/34

9.6. De redenering in HR BNB 1996/34 is opgebouwd uit drie stappen:177

i) De hoogte van het door middel van de naheffingsaanslag in rekening gebrachte bedrag is niet van dien aard dat geoordeeld zou moeten worden dat het daarbij om iets anders of meer gaat dan om kosten die verbonden zijn aan het opleggen van de aanslag.

ii) Daarom bestaat geen grond voor het oordeel dat dit bedrag niet (slechts) "pecuniary compensation for damage" vormen, maar (tevens) moeten worden aangemerkt als "a punishment to deter reoffending".

iii) Mitsdien is in het onderhavige geval geen sprake van een "criminal charge".

9.7. Ik merk op dat de Hoge Raad in de derde stap weliswaar spreekt over “in het onderhavige geval”, maar dat ik ervan uitga dat het niet om een casusspecifiek oordeel gaat. De overwegingen die tot het oordeel leiden geven daartoe geen aanleiding. Mogelijk dat de Hoge Raad met de woorden “in het onderhavige geval” ruimte heeft willen laten voor een ander oordeel in het geval de hoogte van de kosten althans de kostenberekeningswijze in de toekomst zou veranderen.

9.8. Omdat de Rechtbank de juistheid van HR BNB 1996/34 ter discussie stelt, althans of HR BNB 1996/34 nog steeds leidend is, loop ik de drie stappen na.

Stap i)

9.9. Hoewel de Rechtbank (rov. 7.2 en 7.3.3) wel erop lijkt te hinten dat het kostenverhaal wellicht als een gekunstelde constructie c.q. als etikettenzwendel moet worden gezien, stelt zij op zich niet ter discussie dat het gaat om kosten (vgl. rov. 7.9) maar meent zij dat dit niet wegneemt dat sprake kan zijn van een criminal charge.

9.10. Hoe dan ook, de eerste stap is naar mijn mening juist. De regeling is duidelijk gericht op het in rekening brengen van (werkelijke) kosten. Dit blijkt niet alleen uit de tekst van art. 234(5) Gemeentewet,178 maar ook uit de wetsgeschiedenis (5.17-5.18) en in het bijzonder ook uit art. 2 Bgpb. Het gaat immers alleen om kosten die samenhangen met de inning van niet-betaalde parkeerbelastingen (art. 2(1) Bgpb; zie 4.3). Ook bepaalt art. 2 Bgpb gedetailleerd om welke kostencomponenten het (ten hoogste) mag gaan. Dat laatste maakt dat het kader hier betrekkelijk strak is. Dat vindt ook steun in de vergelijking met de kostenregeling in de Kostenwet, zoals aan de orde in het arrest HR BNB 2009/317 (8.31). Die regeling kent niet zo’n gedetailleerde uitwerking van te verdisconteren kostencomponenten. Bovendien is in die regeling zelfs niet uitgesloten dat de wetgever de tarieven zodanig vaststelt dat de (geraamde) opbrengsten van de in rekening gebrachte bedragen de totale (geraamde) kosten van invordering overtreffen (rov. 3.4.1 van HR BNB 2009/317). Tot slot, ook de rechtsbescherming strookt ermee dat met het in rekening gebrachte bedrag wordt beoogd kosten te verhalen: in een rechterlijke procedure kan aan de orde worden gesteld of het in rekening gebracht bedrag wel kan worden onderbouwd met een deugdelijke raming van de (toegestane) kosten.179

9.11. Nu is HR BNB 1996/34 relatief kort na invoering van de (nieuwe) parkeerbelasting – met daarbij het kostenverhaal – gewezen. Ontwikkelingen nadien geven evenwel geen aanleiding om tot een ander oordeel te komen. De vervanging in art. 2 Bgbp van “rechtstreeks voortvloeien uit” door “samenhangen met” (zie 5.23) laat onverlet dat het bij het in rekening gebrachte bedrag blijft gaan om “kosten die verbonden zijn aan het opleggen van de aanslag”. Datzelfde geldt voor de in 5.23 vermelde wijziging van de periode waarover geraamd wordt. Verder is op enig moment het maximumbedrag verhoogd en is tegelijkertijd geregeld dat dit bedrag wordt geïndexeerd (zie 5.25), maar ook dat wijzigt het karakter van de maatregel niet. Dat vindt ook steun in de toelichting bij die wijziging, waarin is benadrukt dat het tarief niet meer dan kostendekkend mag zijn (5.25). Het feit dat de verhoging van het maximumbedrag mede is gemotiveerd door te wijzen op het verkleinen van “de divergentie tussen de tarieven voor onbetaald en verkeerd parkeren”, geeft geen aanleiding voor een andere conclusie, omdat dit maximumbedrag onverlet laat dat niet meer mag worden doorberekend dan de (geraamde) kosten. Ook uitgaande van het huidige maximumbedrag (€ 66,50 in 2022; zie 4.4) geldt bovendien nog steeds dat de hoogte van het in rekening gebrachte bedrag niet van dien aard is dat geoordeeld zou moeten worden dat het daarbij om iets anders of meer gaat dan om kosten die verbonden zijn aan het opleggen van de aanslag.

9.12. Ik merk in dit verband trouwens nog wel op dat het op het eerste gezicht opmerkelijk is dat de Hoge Raad verwijst naar de hoogte van het in rekening gebracht bedrag om zijn oordeel te onderbouwen dat het niet om iets anders of meer gaat dan om kosten. Dat is opmerkelijk in twee opzichten. Ten eerste, de hoogte als zodanig is niet indicatief of het wel of niet om kosten gaat. Bijvoorbeeld: een hoog bedrag hoeft op zichzelf bezien nog niet te betekenen dat het wel om iets anders of meer gaat dan om kosten; dat hangt er immers van af hoe hoog de kosten zijn. Ten tweede, samenhangend, het valt op dat niet verwezen wordt naar de regeling in art. 2 Bgbp, waarin nauwkeurig is omschreven uit welke componenten het bedrag ten hoogste kan bestaan. Die regeling lijkt mij juist het sterkste argument dat het niet om iets anders of meer gaat dan om kosten. Maar wellicht moet de verwijzing naar de hoogte van het bedrag zo begrepen worden dat de Hoge Raad doelt op de hoogte van het bedrag in de zin van de opbouw ervan. In dat geval wordt wel (indirect) verwezen naar art. 2 (en 3) Bgbp.

9.13. Mogelijk is ook dat de Hoge Raad met de verwijzing naar de hoogte van het bedrag niet alleen de aard van de sanctie op het oog heeft maar ook de zwaarte ervan. In zoverre zou er dan een kruisverband zijn met stap ii). Dat kruisverband zou erin bestaan dat ook gelet op de hoogte van het bedrag de maatregel niet is aan te merken als "a punishment to deter reoffending".

Stap ii)

9.14. Uitgangspunt is dus verder dat het bij het in rekening gebrachte bedrag gaat om, positief geformuleerd, kosten die verbonden zijn aan het opleggen van de naheffingsaanslag.

9.15. De gevolgtrekking in stap ii) dat de maatregel – positief geformuleerd – slechts "pecuniary compensation for damage" vormt, en niet (tevens) moeten worden aangemerkt als "a punishment to deter reoffending", is dan naar mijn mening ook juist.

9.16. Ik merk daarbij op dat de omstandigheid dat het in rekening gebrachte bedrag aan kosten niet ziet op de schade die in het specifieke voorliggende geval optreedt maar forfaitair is vastgesteld, niet afdoet aan het karakter van schadevergoeding. Ervan uitgaande dat het forfaitair bepaalde bedrag is vastgesteld met inachtneming van de regels van art. 2 Bgbp, is dat bedrag bovendien alleszins een redelijke benadering van de kosten (vgl. 9.10).

9.17. Tegengeworpen zou kunnen worden dat de maatregel niet slechts, kort gezegd, schadevergoeding betreft, maar dat de maatregel ook een ‘deterrent’ karakter heeft omdat hij (ook) afschrikkend werkt en – samenhangend – recidive ontmoedigt. Vergelijk een bespiegeling van Groenewegen dat het regulerende karakter van de parkeerbelasting maakt dat het niet-naleven van die regulering ‘pijn’ moet doen, welke pijn niet in de belasting maar in de kosten zit:180

9.18. Ik meen dat niet ontkend kan worden dat kostenverhaal naast een compensatoir ook een “deterrent” karakter heeft . En ik denk ook dat de wetgever heeft beoogd dat de maatregel mede afschrikkend werkt (in de zin dat die maatregel tevens is bedoeld als prikkel voor belastingschuldigen om tot betaling van de parkeerbelasting over te gaan). Het is immers de bedoeling dat parkeerbelasting (tijdig) wordt betaald, en het kostenverhaal is de stok achter de deur. Zouden die kosten niet worden verhaald, dan zou in de huidige regeling – er wordt als uitgangspunt nageheven over de duur van een uur – een financiële prikkel ontstaan om bij langer parkeren juist niet te betalen. Maar ook bij kort parkeren zou er denkelijk onvoldoende prikkel zijn: de kansberekenende parkeerder zou het er prima op kunnen wagen om parkeerbelasting niet te betalen gegeven de afweging tussen het verwachte verlies (kans op controle x parkeerbelasting over een uur) en de verwachte winst (bedrag aan bespaarde parkeerbelasting). Ik meen ook dat er voldoende aanwijzingen zijn in de wetsgeschiedenis dat de wetgever mede afschrikking heeft beoogd. In de kern: (i) het oude systeem van parkeergelden werkte niet omdat er feitelijk onvoldoende prikkel tot normconform gedrag was, mede door gebrek aan feitelijke strafrechtelijke handhaving (5.5), (ii) beoogd was om een schriktarief (de c-belasting) in te voeren met het oog op het “regulerend effect via het prijsmechanisme” (5.6) en (iii) omdat de regering niet in het vaarwater van de strafrechtelijke poot van art. 6 EVRM wilde belanden, is de c-belasting vervangen door onder meer de regeling van kostenverhaal (5.10-5.11). Bij dat laatste kan naar mijn mening zonder meer worden verondersteld dat de regering niet heeft willen afwijken van het uitgangspunt dat de fiscale handhaving voldoende ‘regulerend effect’ zou hebben. Dat vindt steun in de omstandigheid dat bij de vervanging een belangrijke rol speelde “de effectiviteit van het voorgestelde systeem van fiscale afdoening” (5.10).

9.19. Dat kostenverhaal mede een ‘deterrent’ karakter heeft, brengt als zodanig nog niet mee dat de maatregel als een bestraffende maatregel kan worden aangemerkt. Normafwijkend gedrag dat schade veroorzaakt kan leiden tot de verplichting tot schadevergoeding.181 Zo’n schadevergoeding heeft een herstellend karakter. Tegelijkertijd gaat van de omstandigheid dat dergelijk gedrag kan leiden tot de verplichting tot schadevergoeding een prikkel uit om dat gedrag achterwege te laten. De potentiële schadevergoeding werkt dus (ook) afschrikkend, oftewel ‘deterrent’. Dat maakt echter nog niet dat de sanctie ‘schadevergoeding’ een bestraffende maatregel is (al zal de schadevergoedingsplichtige dat mogelijk wel zo ervaren). Enkel schade verhalen is nog geen leedtoevoeging. Juist leedtoevoeging is kenmerkend voor bestraffing.182 Dit een en ander geldt ook voor het kostenverhaal, dat immers in wezen een vorm van schadevergoeding is (zoals ook tot uitdrukking komt in HR BNB 1996/34).

9.20. Ook aan de EHRM-jurisprudentie kan niet worden ontleend dat de omstandigheid dat een maatregel een ‘deterrent’ karakter heeft, als zodanig meebrengt dat de maatregel bestraffend van aard is. Het EHRM stelt een ‘pecuniary compensation for damage’ tegenover ‘a punishment to deter reoffending’ (in de Bendenoun -variant; zie 8.23). Alleen ‘deterrent’ is dus niet voldoende; het ‘deterrent’ karakter moet zijn gekoppeld aan een straf. Dit komt ook terug in omschrijving van ‘a punishment to deter reoffending’ in Melgarejo Martinez de Abellanosa namelijk “which means that, in nature, its purpose was deterrent and punitive” (8.24). Het moet dus gaan om een maatregel waarvan het doel afschrikkend én bestraffend is.

9.21. Dit laatste bevestigt bovendien dat wat in 9.19 is betoogd niet anders wordt door de omstandigheid dat het kostenverhaal niet alleen een ‘deterrent’ karakter heeft, maar – naar mijn mening (9.18) – dat dit karakter ook mede zo (dus: afschrikkend) is bedoeld. Dat sluit overigens ook aan bij de (impliciete) opvatting in HR BNB 2009/317 in een zaak over de invorderingskosten. De omstandigheid dat “die maatregel [tevens is] bedoeld als prikkel voor belastingschuldigen om tot betaling over te gaan” weerhield de Hoge Raad niet ervan om te oordelen dat de maatregel geen criminal charge is (8.31).

9.22. Nu kan worden tegengeworpen dat de kosten naheffing relatief (zeer) hoog zijn in vergelijking met de parkeerbelasting, en dat gelet op Ruotsalainen (8.26) – waarin in aanmerking werd genomen dat “the fuel fee collected was trebled” – daarom wél sprake is van “a punishment to deter reoffending”. De vergelijking met Ruotsalainen gaat mijns inziens echter niet op. In die zaak was het EHRM niet ervan overtuigd dat sprake was van een maatregel gericht op ‘pecuniary compensation for damage’. Het zou goed kunnen dat de desbetreffende maatregel (de fuel fee ) betrekking had om de veroorzaakte schade, maar in dit geval is de fuel fee verdrievoudigd, aldus het EHRM. Met andere woorden: in Ruotsalainen werd méér dan de schade verhaald. Dat is een sterke indicatie voor leedtoevoeging. Los van dat laatste: dat meer dan de schade wordt verhaald is een relevant verschil met de onderhavige regeling, die erop is gericht dat ten hoogste de kosten worden verhaald.

Stap iii)

9.23. Uitgangspunt is dus verder dat – positief geformuleerd – het kostenverhaal (alleen) een "pecuniary compensation for damage" vormt, en niet (tevens) kan worden aangemerkt als "a punishment to deter reoffending".

9.24. Nu zou men kunnen betogen dat – anders dan gebeurt in stap iii) – hieraan nog niet de conclusie kan worden verbonden dat het kostenverhaal geen criminal charge is. Er zou in dat kader op gewezen kunnen worden dat “de aard van de sanctie” niet zonder meer beslissend is, omdat ook Engel-criterium ii) van belang is, te weten de “aard van het delict”. Daarbij zou erop gewezen kunnen worden dat (a) de Engel-criteria ii) en iii) niet cumulatief maar alternatief zijn (8.10) en (b) dat bovendien een “overall-benadering” wordt gehanteerd, wanneer een afzonderlijke beoordeling van elk criterium niet tot een duidelijke uitkomst leidt (8.10-8.11). In het kader van dit laatste zou bovendien gewezen kunnen worden op de zaak Bendenoun aangezien daarin de vaststelling dat desbetreffende maatregel is “intended not as pecuniary compensation for damage but essentially as a punishment to deter reoffending” als zodanig niet beslissend werd geacht maar (slechts) één van de aspecten was die tot het oordeel van het EHRM leidde dat sprake was van een criminal charge (8.17-8.18).

9.25. Een zodanig betoog kan naar mijn mening echter niet afdoen aan de juistheid van stap iii).

9.26. Toegegeven kan worden dat de Hoge Raad in HR BNB 1996/34 niet expliciet aandacht schenkt aan het tweede Engel-criterium “de aard van het delict”. Ik vermoed dat onuitgesproken uitgangspunt van de Hoge Raad is geweest dat van de hier aan de orde zijnde gedraging, te weten de niet-betaling van parkeerbelasting, als zodanig niet kan worden gezegd dat deze zich naar haar “very nature” (zie 8.7) in de strafrechtelijke sfeer bevindt. Dat lijkt me juist. Het gaat in de kern om het niet-nakomen van een (publiekrechtelijke) betalingsverplichting. Dergelijk gedrag kán gesanctioneerd worden met boetes, maar het hoeft niet. Het is niet voor niets dat het EHRM bij administratiefrechtelijke maatregelen “de aard van het delict” doorgaans niet op zichzelf onderzoekt maar in samenhang met “de aard van de sanctie”,183 soms zelfs met zoveel woorden184 maar in elk geval feitelijk185. En het is niet voor niets dat indien het EHRM tot het oordeel komt dat een administratiefrechtelijke maatregel – zoals een tax surcharge – een criminal charge vormt, de nadruk doorgaans ligt op de aard van de maatregel en niet of in mindere mate op de aard van het delict.186 Het EHRM benoemt het ‘deterrent and punitive’-karakter van een maatregel ook wel als ‘the customary distinguishing feature of a criminal penalty’.187

9.27. De Hoge Raad achtte het in HR BNB 1996/34 denkelijk vanzelfsprekend (in de zin van voldoende duidelijk op basis van EHRM-jurisprudentie) dat het zwaartepunt ligt op “de aard van de sanctie” en niet op “de aard van het delict” sec . Hoe dan ook, als bij het kostenverhaal dan “de aard van het delict” wel wordt onderzocht, dan moet dat dus gebeuren in samenhang met “de aard van de sanctie”. En dan wijzigt dat niet de conclusie waartoe HR BNB 1996/34 komt: het kostenverhaal vormt immers (alleen) een "pecuniary compensation for damage", en kan niet (tevens) worden aangemerkt als "a punishment to deter reoffending".

9.28. Ik merk in verband met de ‘aard van het delict’ voor de goede orde nog wel het volgende op. De omstandigheid dat de normadressaat van de overtreden norm (parkeerbelasting betalen) het algemene publiek is, en de sanctie (het kostenverhaal) evenmin beperkt is tot een kleinere groep, kan er weliswaar voor pleiten dat het algemene karakter van de overtreden norm te beschouwen is als "criminal" (8.14),188 maar dit is niet doorslaggevend. Die omstandigheid is bovendien vooral van belang om te onderscheiden tussen disciplinaire en strafrechtelijke maatregelen.189 Dat is hier niet aan de orde.

9.29. De Hoge Raad toetst in HR BNB 1996/34 evenmin met zoveel woorden aan Engel-criterium iii) wat betreft de zwaarte van de sanctie. Ook dat criterium wordt echter beoordeeld in samenhang met de aard van de maatregel (8.10). HR BNB 1996/34 zou wellicht zo begrepen kunnen worden dat de Hoge Raad zo’n samenhangende beoordeling heeft gedaan, maar dan omgekeerd, namelijk dat de zwaarte in aanmerking is genomen bij het onderzoek van de aard van de sanctie (zie 9.13). Hoe dan ook, de zwaarte van de onderhavige sanctie (een geldsom van in dit geval € 66,50, tevens het maximum (4.4)) kan duidelijk niet op zichzelf een grond zijn voor het oordeel dat het kostenverhaal een criminal charge is. En – ik val in herhaling – in samenhang met de aard van de maatregel is dat evenmin het geval, gelet op de niet-punitieve aard van het kostenverhaal.

9.30. Dat de Hoge Raad in HR BNB 1996/34 niet (ook nog) een “overall-benadering” toepast, lijkt mij alleszins verdedigbaar. Ik meen namelijk dat een afzonderlijke beoordeling van elk Engel-criterium hier wél tot een duidelijke uitkomst leidt, namelijk dat het kostenverhaal geen criminal charge vormt. De vraag kan bovendien rijzen wat een “overall-benadering” nog toevoegt na een afzonderlijke beoordeling van de Engel-criteria ii) en iii), in aanmerking genomen dat die afzonderlijke beoordeling reeds kenmerken heeft van een “overall-benadering”, mede doordat bijvoorbeeld bij toetsing van Engel-criterium ii) ook de aard van de maatregel in aanmerking wordt genomen.

9.31. Hoe dan ook, een “overall-benadering” leidt niet tot een andere conclusie. De aard en de zwaarte van de maatregel wegen immers zwaar. Voor zover er al indicaties zijn voor de aanwezigheid van een criminal charge , overweegt dat het kostenverhaal een "pecuniary compensation for damage" is. Bovendien, veel van de factoren die in HR BNB 2021/37 worden genoemd als contra-indicatie voor de aanwezigheid van een criminal charge (8.32) zijn hier ook aan de orde: (i) het kostenverhaal houdt geen rekening met de aard of de ernst van de gedraging, en evenmin met de mate van verwijtbaarheid, (ii) in plaats van kostenverhaal kan niet een vrijheidsbeperkende straf of vervangende hechtenis worden opgelegd en (iii) de verplichting tot betaling van de kosten vervalt niet bij het overlijden van de belastingplichtige.190

9.32. Maar de nog niet-genoemde olifant in de analyse is de strafrechtelijke achtergrond van het kostenverhaal: de decriminalisering of fiscalisering (een kwestie van framing ) van parkeerboetes. Zo’n achtergrond kan immers een indicatie voor een criminal charge zijn (8.14). En juist die achtergrond is een belangrijk ankerpunt van de kritiek in de literatuur op HR BNB 1996/34 (vgl. 8.2-8.4), en wordt uitgebreid door de Rechtbank voor het voetlicht gebracht (rov. 7.3-7.3.3). Ik besteed er daarom afzonderlijk aandacht aan.

En is het dan geen etikettenzwendel?

9.33. Het kostenverhaal heeft een duidelijk strafrechtelijke achtergrond in die zin dat vóór de fiscalisering de sanctionering van niet-betaling van parkeergeld strafrechtelijk gebeurde (5.5). Daarbij komt nog dat in het kader van de fiscalisering aanvankelijk was voorzien in een cbelasting en dat het kostenverhaal daarvoor in de plaats is gekomen juist omdat de regering uit de buurt van art. 6 EVRM wilde blijven (5.10-5.12). Dit een en ander maakt het kostenverhaal prima facie wel verdacht.

9.34. De omstandigheid ‘decriminalisering’ is naar mij voorkomt – bij nader doordenking – echter niet als zodanig een indicatie dat een maatregel een criminal charge is. De omstandigheid noopt tot waakzaamheid en goed onderzoek van de ware aard van de maatregel. Indien dat onderzoek evenwel leert dat daadwerkelijk een decriminalisering heeft plaatsgevonden, zie ik niet in dat de omstandigheid als zodanig verder nog relevant is. Dat laatste is niet wezenlijk anders, indien uit het onderzoek daarentegen volgt dat de maatregel nog wel degelijk een punitief karakter heeft gelet op zijn kenmerken. Immers, in dat geval is dát van belang (en doorslaggevend) en niet de historische achtergrond. Ik merk daarbij op dat ook uit Öztürk lijkt te volgen dat de strafrechtelijke oorsprong slechts een ondergeschikte, bijkomende rol heeft gespeeld ten opzichte van het ‘deterrent and punitive’-karakter.191

9.35. Bij invoering van het kostenverhaal heeft de gestelde norm die wordt gesanctioneerd, in wezen geen wijzigingen ondergaan. Het gaat weliswaar inmiddels om een parkeerbelasting in plaats van een retributie, maar het blijft in de kern gaan om het niet-betalen voor parkeren. De gesanctioneerde gedraging is niet gewijzigd. Verder lijkt strafrechtelijke handhaving naar de letter nog steeds mogelijk. Weliswaar is het opleggen van een administratiefrechtelijke verzuim- of vergrijpboete uitgesloten (art. 234(4) Gemeentewet), maar het opleggen van een strafrechtelijke sanctie is dat strikt genomen niet, omdat art. 69 en 69a AWR van toepassing kunnen zijn.192 De omstandigheid dat het gesanctioneerde gedrag niet is gewijzigd, kan een aanwijzing zijn voor ‘etikettenzwendel’.

9.36. De verdachte geur rond het kostenverhaal wordt niet weggenomen door art. 234(4) Gemeentewet, waarin is uitgesloten dat bij oplegging van een naheffingsaanslag parkeerbelasting ook een bestuurlijke boete wordt opgelegd. Blijkens de parlementaire geschiedenis is de reden daarvoor dat is gekozen voor een systeem waarbij elke mogelijke relatie met strafsancties is uitgesloten (5.20). Juist de omstandigheid dat een verzuimboete niet kan worden opgelegd, kan echter de indruk oproepen dat het kostenverhaal (mede) dient ter vervanging van de verzuimboete.193 De boete-geur wordt zelfs versterkt door art. 3.14(1)(c) Wet IB 2001. Die bepaling bevat een lijst van in aftrek uitgesloten kosten, waarvan een deel een duidelijk strafrechtelijk karakter heeft, met op het einde: “alsmede kosten als bedoeld in artikel 234, vijfde lid, en artikel 235, derde lid, van de Gemeentewet”. Saillant is dat de achtergrond van die toevoeging is dat de fiscale wetgever daarmee de discrepantie tussen enerzijds de fiscale behandeling van Wet Mulder-parkeerboeten en anderzijds “parkeerbonnen (…) die vanwege een gemeente kunnen volgen op het niet-betalen van parkeergeld” wilde wegnemen en daarbij nota bene zo’n parkeerbon c.q het kostenverhaal als punitieve sanctie lijkt te zien.194

9.37. Wat er verder van die verdachte geuren en indrukken ook zij, uiteindelijk gaat het erom of wel of niet daadwerkelijk is gedecriminaliseerd. Uit Öztürk maak ik op dat de autonome invulling van het begrip criminal charge het wapen is dat het EHRM inzet tegen form over substance decriminaliseren. En als binnen het kader dat het EHRM voor die autonome invulling hanteert de maatregel geen criminal charge is, is er volgens mij niets aan de hand, omdat de decriminalisatie dan niet alleen in naam maar ook in wezen heeft plaatsgevonden. In dit geval is daarvan sprake. De norm waarvan afwijkend gedrag met kostenverhaal wordt gesanctioneerd is weliswaar niet gewijzigd (9.35), maar dat is niet doorslaggevend. Van doorslaggevend belang is dat de sanctie wezenlijk is gewijzigd: het betreft (slechts) een "pecuniary compensation for damage", en niet (tevens) "a punishment to deter reoffending". De ontwikkelingen in de regelgeving na HR BNB 1996/34 geven bovendien geen enkele indicatie dat de ware aard van de maatregel een andere is; integendeel (9.11).

9.38. In de beeldspraak van de Rechtbank (9.3): het gaat toch echt om chocoladepasta.

Overige argumenten Rechtbank

9.39. Ik bespreek kort nog enige argumenten van de Rechtbank voor zover die hiervoor nog niet aan de orde zijn geweest:

• Hoe de naheffingsaanslag parkeerbelasting maatschappelijk wordt ervaren (Rechtbank, rov. 7.5.1) is – naar ik met de Raad van State (5.13) meen – als zodanig niet relevant. Het gaat om een objectieve toets aan de hand van de Engel-criteria.
• De vergelijking met (het sanctioneren met een bestuurlijke boete in het geval van) het niet betalen van andere belastingen (Rechtbank, rov. 7.5.2) zegt niet veel, omdat de aard van de gedraging in samenhang moet worden gezien met de aard van de sanctie en juist die aard maakt dat (ook) verzuimboetes een criminal charge zijn (9.26).
• De vergelijking met de hoogte van administratieve sancties op parkeerovertredingen die wel worden aangemerkt als criminal charge (Rechtbank, rov. 7.6.1), zegt evenmin weinig. Dat die sancties een criminal charge zijn, is eerder ondanks dan dankzij de hoogte ervan en heeft te maken met het punitieve karakter ervan.

9.40. De Rechtbank heeft verder mede als motivering voor het voorleggen van de eerste prejudiciële vraag gegeven:

9.41. Deze meer abstracte factoren (tijdverloop, veranderde maatschappelijke context, living instrument -doctrine) zijn evenmin grond om tot een ander oordeel te komen dan in HR BNB 1996/34. Ik licht dit kort toe. Ik ga daarbij veronderstellenderwijs uit van de juistheid van de veranderde maatschappelijke context, waarover de Rechtbank rept.

9.42. De Rechtbank heeft vanzelfsprekend gelijk dat het EVRM een living instrument is, maar dat betekent nog niet dat de Nederlandse rechter op grond van die notie in combinatie met de veranderde maatschappelijke context tot het oordeel kan komen dat het kostenverhaal c.q. het in rekening gebrachte bedrag een criminal charge is. Het is immers onmiskenbaar de bedoeling van de formele wetgever geweest dat het kostenverhaal niet als zodanig is aan te merken (5.12 en 5.14). Daaraan voorbijgaan is in de nationale constitutionele verhoudingen, zoals die tot uitdrukking komen in art. 94 en 120 Grondwet, alleen mogelijk indien op basis van een uitleg die in de rechtspraak van het EHRM aan het concept criminal charge is gegeven kan worden geoordeeld dat het kostenverhaal als zodanig is aan te merken.195 De Nederlandse rechter kan dus niet op basis van de notie dat het EVRM een living instrument is tot een ruimere uitleg komen dan uit de jurisprudentie van het EHRM volgt. Dit komt overigens ook nog terug in het kader van de vraag van de Rechtbank over de mogelijke reflexwerking (11.5).

9.43. Wel zou het zo kunnen zijn dat na HR BNB 1996/34 een rechtsontwikkeling in de jurisprudentie van het EHRM heeft plaatsgevonden die meebrengt dat het concept criminal charge een zodanig ruimer bereik heeft gekregen dat het kostenverhaal onder de reikwijdte ervan valt. De Rechtbank noemt echter geen jurisprudentie die daarop duidt. Ook ik heb zo’n rechtsontwikkeling niet ontwaard. De Engel-criteria gelden immers nog steeds (8.7) en de invulling daarvan is niet wezenlijk gewijzigd. De voor deze zaak belangrijkste ontwikkeling lijkt nog te zijn dat in Jussila een nadere Engel-criteria-conforme duiding van de – in HR BNB 1996/34 genoemde – uitspraak Bendenoun is gegeven (8.18). Die duiding geeft echter geen aanleiding voor een andere kwalificatie van het kostenverhaal. Het oordeel in HR BNB 1996/34 is immers in lijn met de Engel-criteria (9.26-9.29). Ik merk daarbij op dat (ook) uit EHRM-jurisprudentie van ná HR BNB 1996/34 volgt dat veel gewicht toekomt aan de aard van de maatregel bij het onderzoek of een administratiefrechtelijke maatregel een criminal charge vormt (9.26).

Conclusie

9.44.((Te) lang verhaal kort: de eerste prejudiciële vraag kan bevestigend worden beantwoord. Mocht de Hoge Raad mij daarin volgen, dan zou de Hoge Raad kunnen overwegen om zijn motivering wat meer (expliciet) toe te spitsen op de Engel-criteria (in plaats van op (alleen) Bendenoun ) (vgl. 9.26-9.29). Verder zou de Hoge Raad – in lijn van HR BNB 2021/37 (8.32) – kunnen overwegen nog wat andere omstandigheden (dan de aard van het kostenverhaal) te noemen die indiceren dat van een criminal charge geen sprake is (vgl. 9.31).

Eerste nabrander: overspannen verwachtingen indien kosten naheffing wel een criminal charge zijn?

9.45. De Rechtbank lijkt ervan uit te gaan dat als het kostenverhaal wel een criminal charge is, de belastingrechter de verwijtbaarheid kan toetsen alsmede of het in rekening brengen van kosten passend en geboden is (9.2).

9.46. Ik vraag me af of de Rechtbank niet te hoge verwachtingen heeft. Ik werk dit niet uitgebreid uit, maar ik wijs op het volgende. Indien het kostenverhaal wel een criminal charge zou zijn, dan hebben we te maken met – kort gezegd – (i) een schuldneutraal delict (in de zin dat opzet of schuld geen bestanddeel is van de delictsomschrijving) en (ii) een boete waarvan uit de wet volgt dat de hoogte is gefixeerd. Gelet op het eerste aspect zou de kwalificatie als criminal charge dus nog niet betekenen dat de verwijtbaarheid kan worden getoetst. Schuldneutrale (orde)boeten (zoals verzuimboeten) zijn bovendien als zodanig niet onverenigbaar met (de onschuldpresumptie zoals beschermd door) art. 6 EVRM.196 Ook als niettemin aangenomen wordt dat art. 6 EVRM meebrengt dat bij afwezigheid van alle schuld geen boete mag worden opgelegd, is de vraag of een “avas-toets” feitelijk zoveel toegevoegde waarde zal hebben.197 Wat betreft het tweede aspect wijs ik op de zaak Segame, waaruit volgt dat het wettelijk fixeren van een boete op zichzelf bezien niet problematisch hoeft te zijn, indien het niet gaat om hard core strafrecht.198 Daarbij is onder meer van belang dat de hoogte van de boete niet disproportioneel is.

Tweede nabrander: de ‘civil limb’ van art. 6 EVRM dan?

9.47. De vraag zou kunnen rijzen of hoewel het kostenverhaal geen criminal charge is, art. 6 EVRM niettemin toch van toepassing is, maar dan de ‘civil limb’ ervan. De mogelijke pavlovreactie “neen, want Ferrazzini ”199 is niet direct overtuigend, omdat het kostenverhaal als zodanig geen belastingheffing betreft en juist veeleer een ‘civil’ karakter heeft nu het immers "pecuniary compensation for damage" vormt. Weliswaar kan een bijkomende kwestie die als zodanig geen belasting-karakter heeft, buiten de ‘civil limb’ vallen wegens de nauwe verwevenheid met een belastinggeschil,200 maar het kostenverhaal is niet naar zijn aard verweven met een belastinggeschil (zoals griffierecht). Ik ben er niet zonder meer van overtuigd dat de – om goede redenen gemaakte – keuze van de wetgever om het kostenverhaal onderdeel te maken van de naheffingsaanslag (5.19), maakt dat het kostenverhaal buiten het bereik van de ‘civil limb’ komt.

9.48. Ik laat dit verder rusten. De eventuele toepasselijkheid van art. 6 EVRM onder de ‘civil limb’ zou namelijk niet de door de Rechtbank gewenste aanknopingspunten voor toetsing van het kostenverhaal bieden. Het gaat de Rechtbank immers om de waarborgen die de ‘criminal limb’ van art. 6 EVRM biedt. De belastingprocedure met betrekking tot het kostenverhaal voldoet trouwens als uitgangspunt aan de eisen van een eerlijk proces. De Awb- en AWR-regels zijn gericht op (onder meer) het borgen van een eerlijk proces, en de jurisprudentie van de Hoge Raad met eisen over een behoorlijke procespleging vullen die regels aan. Er is geen beletsel voor een belastingplichtige de rechtmatigheid van kostenverhaal ter toets aan de rechter voor te leggen, in welk kader de belastingplichtige bovendien aan de orde kan stellen of het bedrag is vastgesteld conform de wettelijke regels.

10. Vraag 1b: keuzevrijheid gemeente en motiveringsplicht?

10.1. Onderdeel b van de eerste prejudiciële vraag luidt:

10.2. De Rechtbank (rov. 7.10) leidt deze vraag als volgt in:

10.3. Gelet op deze toelichting ga ik ervan uit dat de Rechtbank met de zinsnede ‘de toepassing van artikel 6 van het EVRM’ in vraag 1b het oog heeft op de toepassing van de strafrechtelijke poot van art. 6 EVRM.

10.4. Ik heb ermee geworsteld hoe de zinsnede “Mag de toepassing van artikel 6 van het EVRM afhankelijk worden gesteld van de keuzes van de gemeentelijke wetgever” moet worden begrepen. Een eerste manier waarop de zinsnede gelezen zou kunnen worden, is dat aan de orde wordt gesteld of de gemeentelijke wetgever mag bepalen of art. 6 EVRM al dan niet van toepassing is. Dat laatste is vanzelfsprekend niet het geval.201 Ik ga er daarom van uit dat de Rechtbank de vraag niet zo heeft bedoeld. Een tweede manier waarop de zinsnede gelezen kan worden, is of de toepasselijkheid van art. 6 EVRM mag afhangen van de keuzes die de gemeentelijke wetgever maakt. Deze lezing ligt evenmin voor de hand gelet op de vierde volzin van het citaat in 10.2, waarin het uitgangspunt is dat de toepasselijkheid van art. 6 EVRM kan afhangen van de keuze om parkeerbelasting te heffen. De lezing ligt bovendien niet voor de hand omdat zij anders vanuit een andere invalshoek opnieuw aan de orde zou stellen wat vraag 1a reeds aan de orde heeft gesteld,202 al klinkt er wel een Özturk -echo (vgl. citaat in 8.13) in de vraag door. Ik houd het daarom op een derde manier waarop de zinsnede gelezen zou kunnen worden, namelijk of de gemeentelijke wetgever een keuze mag maken die meebrengt dat art. 6 EVRM niet van toepassing is. Dat sluit ook goed aan bij het tweede deel van vraag 1b.

10.5. Uitgaande van die lezing is het impliciete uitgangspunt van vraag 1b dat de fiscale handhaving van parkeerbelasting, waaronder het kostenverhaal, niet onder het toepassingsbereik van (de strafrechtelijke poot van) art. 6 EVRM valt. Dat vindt ook steun in de toelichting. (Ook) vraag 1b heeft in dat opzicht een subsidiair karakter ten opzichte van vraag 1a.

10.6. De door de Rechtbank in de toelichting gemaakte vergelijking wat betreft de behandeling naar gelang, kort gezegd, ongewenst parkeergedrag binnen of buiten het aangewezen gebied plaatsvindt, roept de indruk op dat de Rechtbank van opvatting is dat gelijke gevallen ongelijk worden behandeld. Dat begrijp ik echter niet goed. “Ongewenst parkeergedrag” wordt binnen het aangewezen gebied als uitgangspunt hetzelfde behandeld als buiten het aangewezen gebied: in beide gevallen krijgt men te maken met strafrechtelijke handhaving via zogenoemde Mulder-boetes. Een uitzondering geldt voor ongewenst parkeergedrag in de vorm van parkeren zonder het voldoen van de verschuldigde parkeerbelasting. Dat gedrag krijgt te maken met fiscale handhaving. Dat betekent echter niet dat gelijke gevallen ongelijk worden behandeld.203 Ten eerste, dát ongewenste parkeergedrag kan zich alleen binnen het aangewezen gebied voordoen; in dat opzicht ontbreekt dus het gelijke geval buiten het aangewezen gebied. Ten tweede, zo een abstractere vergelijking wordt gemaakt, te weten vergelijking van dat ongewenste parkeergedrag met ander ongewenst parkeergedrag, dan nog betreft de ongelijke behandeling wat betreft de aanspraak op de bescherming van art. 6 EVRM ongelijke gevallen: fiscale handhaving gaat anders dan strafrechtelijke handhaving niet gepaard met een criminal charge . Mogelijk vindt de Rechtbank dat de met fiscale handhaving gepaarde gaande kostenverhaal wél vergelijkbaar is met een boete c.q bestraffing. Maar als dat haar opvatting is, is die opvatting tegenstrijdig met het (impliciete) uitgangspunt van de vraagstelling dat de fiscale handhaving niet onder het toepassingsbereik van art. 6 EVRM valt, welk uitgangspunt impliceert dat kostenverhaal juist objectief gezien niet de kenmerken heeft van een boete.

10.7. Hoe dan ook, volgens mij is het antwoord op het eerste deel van de gestelde vraag – zoals ik de vraag begrijp (10.4) – eenvoudig: ja. De gemeentelijke wetgever mag kiezen (in het kader van de parkeerregulering204) voor heffing van parkeerbelasting (en de daarmee gepaarde fiscale handhaving) in daartoe aangewezen gebieden. Ik zou niet weten waarom de gemeentelijke wetgever daarvoor niet mag kiezen. Zoals ook de Rechtbank overweegt geeft de Gemeentewet daartoe de bevoegdheid. Er is ook geen rechtsnorm die zich daartegen verzet. En ja: die keuze brengt mee dat (de strafrechtelijke poot van) art. 6 EVRM niet van toepassing is op de fiscale handhaving van het niet-betalen van parkeerbelasting – een andere gedraging dan parkeren waar dat niet mag.

10.8. Het antwoord op het tweede deel van de gestelde vraag luidt naar mijn mening ontkennend: daartoe is geen verplichting. Het lijkt me verstandig dat de gemeentelijke wetgever bij ‘die keuze’ (ik neem aan dat bedoeld is: de keuze voor het heffen van parkeerbelasting in een bepaald gebied) goed afweegt of er voldoende in de parkeerregulering gelegen redenen zijn om parkeerbelasting te gaan heffen in een bepaald gebied. Ik zie echter niet in waarom expliciet kenbaar zou moeten worden gemaakt dat rekenschap is gegeven dat art. 6 EVRM niet van toepassing is op de fiscale handhaving indien de keuze voor heffing wordt gemaakt. De formele wetgever heeft zich bovendien daarvan al rekenschap gegeven – sterker nog: de formele wetgever heeft dat beoogd.

11. Vraag 2: toetsing kostenverhaal op basis van reflexwerking van art. 6 EVRM?

11.1. De tweede prejudiciële vraag luidt:

11.2. Afgaande op de toelichting op deze vraag (rov. 8.1) heeft deze in wezen de volgende strekking: als het verhalen van de kosten naheffing geen criminal charge is, lijkt het dan genoeg op sancties die wel een criminal charge zijn om alsnog de waarborgen van art. 6 EVRM van toepassing te laten zijn?

11.3. Het antwoord is ontkennend. Het EVRM biedt geen grond voor de bedoelde reflexwerking. En het nationale recht verzet zich tegen die reflexwerking.

11.4. Wat betreft het EVRM: als een verdragsbepaling niet van toepassing is, dan kan aan het EVRM niet worden ontleend dat de waarborgen van die verdragsbepaling toch van toepassing is via een reflexwerking. Het is in dat opzicht alles-of-niets. En zo ook hier: een maatregel is een criminal charge of is dat niet. Niet alle criminal charges vereisen dezelfde bescherming (zie Jussila 205), maar dat onderscheid wordt gemaakt binnen de groep maatregelen die een criminal charge zijn. Die glijdende schaal loopt niet door naar de maatregelen die geen criminal change zijn. Iets anders is dat denkbaar is dat waarborgen van een verdragsbepaling die als zodanig niet van toepassing is, via de interpretatie van een andere verdragsbepaling materieel toch van toepassing kunnen zijn. Dat is een vorm van reflexwerking, maar de rechtsbasis voor de toepassing van die waarborgen is dan die andere verdragsbepaling (en niet de reflexwerking als zodanig). Dat is een wezenlijk andere reflexwerking dan die waarop de Rechtbank (kennelijk) het oog heeft. Let wel: het EVRM staat niet eraan in de weg dat een lidstaat meer rechtsbescherming biedt dan het EVRM (zie art. 53 EVRM), dus ook niet dat een lidstaat een reflexwerking aan art. 6 EVRM toekent op een bepaald terrein, maar een ‘zelfstandige’ reflexwerking (zonder basis in een andere EVRM-bepaling) kan niet op het EVRM worden gebaseerd.

11.5. Wat betreft het nationale recht kan ik ook kort zijn. De nationale jurisprudentie leert dat, in voorkomende gevallen, van art. 6 EVRM een reflexwerking kan uitgaan in fiscale procedures.206 De hier bedoelde reflexwerking zou echter meebrengen dat voorbij wordt gegaan aan de (onmiskenbare) bedoeling van de formele wetgever dat art. 6 EVRM niet van toepassing is. Voorbijgaan aan die bedoeling is niet mogelijk op basis van een reflexwerking van art. 6 EVRM, omdat die reflexwerking er in wezen op neerkomt dat een verdergaande bescherming aan art. 6 EVRM wordt gegeven dan de bescherming die uit art. 6 EVRM voortvloeit gelet op haar toepassingsbereik. De nationale constitutionele verhoudingen verzetten zich daartegen (zie 9.42).

12. Vraag 3: kostenverhaal toetsbaar als herstelsanctie?

12.1. De derde prejudiciële vraag luidt:

12.2. De Rechtbank heeft deze vraag toegelicht in rov. 8.2-8.3. De Rechtbank motiveert daarin onder meer waarom zij de vraag stelt ondanks de hier in 6.35 aangehaalde uitspraak van gerechtshof Arnhem-Leeuwarden.

Het korte antwoord

12.3. Het korte antwoord is dat het niet relevant is of de kosten naheffing kunnen worden aangemerkt als een herstelsanctie in de zin van titel 5.3 Awb. De Rechtbank lijkt ervan uit te gaan dat indien het kostenverhaal het etiket ‘herstelsanctie’ krijgt, daarmee de weg (mogelijk) open ligt naar een evenredigheidstoetsing. Zie haar vraagstelling en in het bijzonder ook de toelichting in rov. 8.2: “(…) de rechtbank [vraagt] zich af of de oplegging van kosten naheffing kan worden gezien als een herstelsanctie die dan vervolgens als zodanig kan worden getoetst aan de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, waaronder het evenredigheidsbeginsel.” Het etiket bepaalt echter in dit geval niet de toetsingsmogelijkheden.

12.4. Het gaat er voor de toetsingsmogelijkheden namelijk ook om wat er in de pot zit, en dat is een regel in een wet in formele zin die dwingend voorschrijft dat kostenverhaal plaatsvindt bij het opleggen van een naheffingsaanslag parkeerbelasting. De gemeentelijke regelgever heeft in dat kader enige beleidsruimte wat betreft de hoogte van de kosten. Zo mag de gemeentelijke regelgever ervoor kiezen om een lager bedrag aan te verhalen kosten vast te stellen dan het bedrag dat mogelijk is op grond van het Bgpb. Maar de heffingsambtenaar komt vervolgens als uitgangspunt beleids- noch beoordelingsruimte toe bij de toepassing indien een naheffingsaanslag wordt opgelegd. Het kostenverhaal is een gebonden beslissing. Dat wordt niet anders indien het kostenverhaal is aan te merken als herstelsanctie.

12.5. Dat sprake is van een gebonden beslissing neemt niet weg dat, gelet op de ontwikkelingen in de jurisprudentie van de laatste jaren, de vraag kan rijzen of niettemin toch een evenredigheidstoets mogelijk is. Dat is echter een vraag die direct rijst, los van de kwestie of het kostenverhaal is aan te merken als herstelsanctie. Anders gezegd: het is niet zo dat de vraag pas aan de orde kan komen als het kostenverhaal een herstelsanctie is. Het is bovendien evenmin zo dat de eventuele kwalificatie als herstelsanctie van invloed is op het antwoord op die vraag.

12.6. De vierde prejudiciële vraag van de Rechtbank kan bovendien zo ruim worden opgevat dat daaronder begrepen zou kunnen worden de vraag of een evenredigheidstoetsing mogelijk is bij een gebonden beslissing (13.4). Die kwestie kan daarom (rechtstreeks) in dat kader aan de orde komen. Ook in dat opzicht is er geen belang bij beantwoording van de derde prejudiciële vraag. Ik zal niettemin hierna kort ingaan op de figuur ‘herstelsanctie’ in de Awb, op de kwestie of het kostenverhaal is aan te merken als een herstelsanctie en op (de relevantie van) de vraag of een naheffingsaanslag zelf zo’n sanctie is.

Herstelsanctie in de Awb

12.7. Art. 5:1(1) Awb luidt:

12.8. Art. 5:2 Awb luidt:

12.9. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat als een bestuurlijke sanctie geen bestraffende sanctie is, het een herstelsanctie is.207 De auteurs van Bestuursrecht in de sociale rechtsstaat omschrijven het verschil tussen de sancties als volgt:208

12.10. In art. 5:3 Awb wordt geregeld dat bepaalde artikelen (de art. 5:4 tot en met 5:10 Awb) van toepassing zijn op de bestuurlijke sancties van hoofdstuk 5 van de Awb alsmede op bij wettelijk voorschrift aangewezen andere bestuurlijke sancties. Zo bepaalt art. 5:5 Awb dat het bestuursorgaan geen bestuurlijke sanctie oplegt voor zover voor de overtreding een rechtvaardigingsgrond bestond (art. 5:5 Awb).

12.11. De Awb noemt twee herstelsancties expliciet: de last onder bestuursdwang (afdeling 5.3.1) en de last onder dwangsom (afdeling 5.3.2).209 De Awb is in zoverre niet uitputtend: er kunnen ook andere herstelsancties bestaan.210 Eigen aan de genoemde herstelsancties is dat de te nemen herstelmaatregelen moeten worden omschreven (art 5:24(1) en 5:32a(1) Awb), en bij de last onder bestuursdwang de termijn waarbinnen deze moet worden uitgevoerd (art. 5:24(2) Awb). Art. 5:25 Awb bepaalt dat de kosten voor de bestuursdwang ten laste van de overtreder komen, tenzij “deze kosten redelijkerwijze niet of niet geheel te zijnen laste behoren te komen”. De hoogte van die kosten wordt door het bestuursorgaan vastgesteld (art. 5:25(6) Awb). Uit art. 5:31c(1) Awb is in ieder geval op te maken dat dat bij beschikking211 gebeurt, nu dat artikel regelt dat een rechtsmiddel tegen de last onder bestuursdwang mede betrekking heeft op die beschikking tot vaststelling van de kosten, voor zover de belanghebbende deze beschikking betwist. Van een last onder dwangsom bepaalt art. 5:32b(3) Awb dat de dwangsom en het maximum daarvan in redelijke verhouding (moeten) staan tot de zwaarte van het geschonden belang en tot de beoogde werking van de dwangsom.

12.12. De evenredigheidstoetsing van herstelsancties vindt minder indringend plaats dan de toetsing van punitieve sancties.212 Herstelsancties worden afstandelijker getoetst:213

12.13. Op basis van de beginselplicht tot handhaving is een bestuursorgaan als uitgangspunt verplicht om handhavend op te treden bij een overtreding.214 Dat beperkt de ruimte voor een belangenafweging bij (bijvoorbeeld) herstelsancties.215 De beginselplicht tot handhaving geldt enkel voor de herstelsancties en niet voor bestraffende sancties.216 De beginselplicht tot handhaving kadert de toepassing van het evenredigheidsbeginsel in:217

12.14. De beginselplicht tot handhaving kadert het evenredigheidsbeginsel vooral in op de vraag of er moet worden gehandhaafd, en nog niet om de vraag hoe dat moet gebeuren.218

12.15. Zoals al vermeld volgt uit art. 5:25 Awb dat in beginsel de overtreder zelf de kosten moet betalen die het bestuursorgaan maakt bij de toepassing van bestuursdwang. Ik sta daar even bij stil gelet op de associatieve gelijkenis met het in rekening brengen van de kosten naheffing. Al bij de last onder bestuursdwang moet worden vermeld dat de kosten zullen moeten worden vergoed (art. 5:25(2) Awb). Het overgaan tot kostenverhaal bij bestuursdwang is niet verplicht.219 Uit de tekst van art. 5:25(1) Awb blijkt dat in het bestuursdwang-kostenverhaal een redelijkheidstoets is ingebakken (“tenzij deze kosten redelijkerwijze niet of niet geheel te zijnen laste behoren te komen”). Uit de parlementaire toelichting op art. 5:25 Awb volgt dat het in het kader van een geschil over kostenverhaal de bestuursrechter ook de redelijkheid en de proportionaliteit van het bestuursdwangoptreden kan toetsen.220

12.16. Uit de jurisprudentie blijkt een aantal gevalstypen waarin een bestuursorgaan niet tot kostenverhaal over mag gaan:221

a. Als er fouten zijn gemaakt in de procedure of bij de feitelijke uitvoering van de bestuursdwang.222

b. Als de overtreder geen verwijt kan worden gemaakt van de ontstane situatie en een algemeen belang gemoeid is met de toepassing van bestuursdwang.223

c. Als andere bijzondere omstandigheden in het licht van de vereiste evenredigheid daartoe aanleiding geven.

12.17. De omstandigheden onder b en c komen terug in een vaste overweging die de ABRvS gebruikt als het kostenverhaal aan de orde wordt gesteld:224

Kosten naheffing een herstelsanctie?

12.18. Van het kostenverhaal bij bestuursdwangoptreden wordt – als ik het goed zie – niet aangenomen dat het op zichzelf bezien een herstelsanctie is. Er zit uiteraard iets herstellends of reparatoirs aan het verhalen van de kosten die door het niet-opvolgen van de last door de overtreder zijn ontstaan. Het bestuursorgaan ontvangt immers een vergoeding voor de kosten die het heeft moeten maken. Dat betekent nog niet zonder meer dat dat kostenverhaal zelf een bestuurlijke sanctie is. Betoogd kan worden dat het kostenverhaal als zodanig niet een “wegens een overtreding opgelegde verplichting” is als bedoeld in art. 5:2(1)(a) Awb. Die overtreding is de overtreding die heeft geleid tot het opleggen van de last onder dwangsom. Daarbij zou aansluitend op de omschrijving van een herstelsanctie in art. 5:2(1)(b) Awb erop gewezen kunnen worden dat het niet de gevolgen van de overtreding zijn die door het kostenverhaal worden weggenomen of beperkt, maar de gevolgen van het moeten optreden tegen het niet of onvoldoende handelen op de last die naar aanleiding van die overtreding is opgelegd. Dat laatste is iets anders: het herstel ter zake van de overtreding heeft al plaatsgevonden.225

12.19. Als het kostenverhaal bij bestuursdwangoptreden niet kan worden aangemerkt als herstelsanctie, dan meen ik dat het kostenverhaal bij de naheffingsaanslag parkeerbelasting evenmin als zodanig kan worden aangemerkt. De zojuist gegeven argumenten doen dan mutatis mutandis evenzeer opgeld voor dat kostenverhaal. Het ‘herstel’ in verband met de ‘overtreding’ (dat wil zeggen: het niet-voldoen van parkeerbelasting) vindt plaats door het opleggen van de naheffingsaanslag (en vervolgens de invordering ervan). Het kostenverhaal zelf houdt geen herstel in, maar strekt tot vergoeding van de kosten die de heffingsambtenaar heeft moeten maken bij het herstel tot de rechtmatige toestand.

12.20. Dat zou betekenen dat (het eerste deel van) de derde prejudiciële vraag ontkennend kan worden beantwoord.

12.21. Niettemin moet ik toegeven dat ik enige aarzeling heb. Die aarzeling zit niet zozeer in de parallel met het kostenverhaal bij bestuursdwangoptreden. De aarzeling zit erin of dat kostenverhaal inderdaad niet kan worden aangemerkt als een bestuurlijke sanctie. Dat hangt ervan af hoe ruim (of eng) “een door een bestuursorgaan wegens een overtreding opgelegde verplichting” en dan in het bijzonder het bestanddeel “wegens een overtreding” wordt uitgelegd. Bij een ruime uitleg zou het kostenverhaal wellicht toch als bestuurlijke sanctie kunnen worden aangemerkt. Vervolgens zou het kostenverhaal kunnen worden begrepen onder een ruime uitleg van “het wegnemen of beperken van de gevolgen van een overtreding” als onderdeel van de omschrijving van een herstelsanctie in de zin van art. 5:2(1)(b) Awb. Uitgaande van zo’n ruime uitleg, zou ook het kostenverhaal bij de naheffingsaanslag zijn aan te merken als herstelsanctie. Dit zou echter als zodanig niet leiden tot het door de Rechtbank beoogde gevolg wat betreft de toetsingsmogelijkheden. Het kostenverhaal is immers dwingend voorgeschreven in een wet in formele zin. Daarmee ben ik weer terug bij het eerdere korte antwoord (12.3-12.6).

Is de naheffingsaanslag parkeerbelasting een herstelsanctie?

12.22. De parallel met het kostenverhaal bij bestuursdwangoptreden kan de vraag oproepen of de naheffingsaanslag parkeerbelasting zelf een herstelsanctie is. De Rechtbank heeft deze vraag niet met zoveel woorden opgeworpen, en zelfs min of meer uitgesloten.226

12.23. Het is op zichzelf een theoretisch interessante vraag of een naheffingsaanslag zelf is aan te merken als een bestuurlijke herstelsanctie in de zin van art. 5:2 Awb. Belastingheffing is niet in zijn algemeenheid een bestuurlijke sanctie, nu deze niet wordt opgelegd naar aanleiding van een overtreding.227 Bij een (terecht opgelegde) naheffingsaanslag is echter aan de orde dat eerder ten onrechte geen belasting is voldaan (of afgedragen). Dat laatste kan worden gezien als een overtreding in de zin van art. 5:1(1) Awb. De naheffingsaanslag zou vervolgens kunnen worden gezien als “een door een bestuursorgaan wegens een overtreding opgelegde verplichting” als bedoeld in art. 5:2(1)(a) Awb, dus een bestuurlijke sanctie. Naheffing is geen bestraffende sanctie. Volgens de twee smaken-benadering – een bestuurlijke sanctie is of een herstelsanctie of een bestraffende sanctie (12.9) – zou dan automatisch sprake zijn van een herstelsanctie.228 In de fiscale literatuur is dan ook – meer in het algemeen, dus buiten de specifieke context van de parkeerbelasting – opgemerkt dat een naheffingsaanslag (en evenzo een navorderingsaanslag) is aan te merken als bestuurlijke herstelsanctie.229

12.24. Voor de onderhavige problematiek is het echter niet relevant of een naheffingsaanslag parkeerbelasting een herstelsanctie is of niet. Zo is de rechtvaardigingsexceptie van art. 5:5 Awb alleen van toepassing op bestuurlijke sancties die in hoofdstuk 5 Awb zijn geregeld en “bij wettelijk voorschrift aangewezen andere bestuurlijke sancties” (art. 5:3 Awb). Zo’n aanwijzing is niet gebeurd in de Gemeentewet (of de AWR) voor de naheffingsaanslag parkeerbelasting. Verder zou de kwalificatie als herstelsanctie niet meebrengen dat een redelijkheidstoetsing wat betreft de kosten kan plaatsvinden analogisch aan die toetsing van de kosten bij bestuursdwangoptreden (art. 5:25(1) Awb). De Gemeentewet schrijft immers dwingend kostenverhaal bij naheffing voor, en voorziet niet in zo’n redelijkheidstoetsing. Ook op dit punt ben ik daarmee weer terug bij het eerdere korte antwoord (12.3-12.6).

13. Vierde vraag: (gedeeltelijk) afzien van kostenverhaal dan helemaal niet mogelijk? Toetsing aan evenredigheidsbeginsel?

13.1. De vierde vraag luidt:

Karakter en reikwijdte van de vraag

13.2. Deze vierde vraag heeft in zeker opzicht een vangnet-karakter. De vragen 1a, 2 en 3 zijn erop gericht te vernemen of er positieve aanknopingspunten zijn voor toetsing op verwijtbaarheid en/of passend-en-gebodenheid. Deze vierde vraag is er daarentegen in wezen op gericht te vernemen of, indien die eerdere vragen ontkennend worden beantwoord, het juist is dat er inderdaad geen toetsingsmogelijkheden zijn. Deze vraag is zeker niet retorisch bedoeld in de zin dat de Rechtbank een voorzet wil doen om een bevestigend antwoord te krijgen. Eerder integendeel (vgl. rov. 8.4: “een dergelijke verstrekkende uitleg van de toepasselijke wettelijke regeling”). De wijze van vraagstelling is in die zin slim dat impliciet wordt voorgelegd of er wellicht toch nog andere aanknopingspunten voor toetsing op verwijtbaarheid en/of passend-en-gebodenheid zijn dan die welke de Rechtbank heeft bedacht.

13.3. De omstandigheid dat de vraag in het algemeen aan de orde stelt of iets niet kan worden beoordeeld, maakt dat de vraag in potentie breed is en zekere onbepaaldheid kent. Die onbepaaldheid zit erin dat een goed antwoord eigenlijk alleen mogelijk is indien alle potentiële mogelijkheden voor toetsing in beeld zijn. Het is in dat opzicht een lastige vraag, omdat het risico bestaat dat aan een bepaalde potentiële mogelijkheid niet wordt gedacht. Dat de Rechtbank de vraag breed heeft bedoeld, volgt (ook) uit de hele context van de uitspraak. Zoals eerder opgemerkt, de Rechtbank zoekt in wezen naar een juridische opening voor een verwijtbaarheids- en passend-en-gebodentoets (2.9).

13.4. Wat gelet hierop wel opvalt, is dat de vierde vraag op twee punten ‘smal’ is. Het eerste punt is dat de vraag alleen is gericht op de kosten naheffing en niet ook op het opleggen van de naheffingsaanslag. Dat valt op gelet op de wettelijk vastgelegde dwingende koppeling tussen het opleggen van de naheffingsaanslag en het kostenverhaal. Het valt ook op gelet op de in onderdeel 6 vermelde jurisprudentie van feitenrechters waarin in voorkomende gevallen de gehele naheffingsaanslag – en daarmee ook het kostenverhaal – wordt vernietigd wegens overmacht of onevenredige cumulatie van naheffingsaanslagen. Het tweede punt is dat de Rechtbank vraagt naar de uitleg van de toepasselijke wettelijke regelingen. De Rechtbank vraagt niet expliciet naar de mogelijkheid van zogenoemde (rechtstreekse) toetsing aan het evenredigheidsbeginsel. Ik zal bij de analyse hierna de vierde vraag op beide punten breder opvatten, dus ook het opleggen van de naheffingsaanslag erbij betrekken en ook aandacht besteden aan de (rechtstreekse) toetsing aan het evenredigheidsbeginsel. Dat doet recht aan de door de Rechtbank beoogde breedte van de vraag. Bovendien kon de Rechtbank bij haar vraagstelling geen rekening houden met een nadien gedane uitspraak van het CBb (zie 13.23) over rechtstreekse toetsing aan het evenredigheidsbeginsel.

13.5. Gelet op de breedte van de vierde vraag, onderzoek ik hierna de mogelijkheden voor toetsing laag voor laag. Ik start dicht bij de tekst van de vraag (uitleg wettelijke bepalingen) en beland uiteindelijk bij rechtstreekse toetsing aan het ongeschreven evenredigheidsbeginsel. Daarbij komt ook aan de orde of het opleggen van een naheffingsaanslag een discretionaire bevoegdheid is.

Art. 225 en 234 Gemeentewet en art. 20 AWR

13.6. De Rechtbank noemt in haar vraagstelling expliciet de art. 225 en 234 Gemeentewet.

13.7. Art. 225 Gemeentewet (hier geciteerd in 4.1) is de materieelrechtelijke bepaling. Het bepaalt – voor zover hier van belang – dat een parkeerbelasting mag worden geheven (lid 1(a)), wat onder parkeren wordt verstaan (lid 2) en van wie de belasting wordt geheven (lid 3 tot en met 6). De bepaling bevat in elk geval geen positieve aanknopingspunten voor een verwijtbaarheids- en/of passend-en-gebodentoets. Ik meen dat de bepaling ook overigens niet direct van belang is voor de vraag of die toetsen al dan niet mogelijk zijn. De beoogde verwijtbaarheidstoets ziet niet op de verschuldigdheid van parkeerbelasting als zodanig, maar – naar ik begrijp – op het niet-betalen daarvan. De beoogde passend-en-gebodentoets heeft betrekking op de hoogte van het kostenverhaal. Art. 225 Gemeentewet bevat geen regels die gevolgen verbinden aan het niet-betalen230 en evenmin regels over het kostenverhaal.

13.8. Art. 234 Gemeentewet (hier geciteerd in 4.2) is de formeelrechtelijke bepaling betreffende de parkeerbelasting. Van belang hier is de bepaling dat de parkeerbelasting wordt geheven bij wege van voldoening op aangifte (lid 1). Die bepaling brengt namelijk mee dat – gelet op de schakelbepaling in art. 231 Gemeentewet – de heffingsambtenaar, met (overeenkomstige) toepassing van art. 20 AWR, een naheffingsaanslag kan opleggen indien de belasting die op aangifte behoort te worden voldaan, geheel of gedeeltelijk niet is betaald. Verder is van belang de bepaling dat ter zake van het opleggen van een naheffingsaanslag kosten in rekening worden gebracht (het kostenverhaal, lid 5). Deze bepaling kent een dwingende formulering (“worden (…) in rekening gebracht”). Het gaat dus om een gebonden bevoegdheid. Art. 234(5) Gemeentewet bevat geen positieve aanknopingspunten voor een verwijtbaarheids- en/of passend-en-gebodentoets.

13.9. Dat laatste geldt ook voor art. 20 AWR, zij het met een voorbehoud. Art. 20 AWR bevat in elk geval geen positieve aanknopingspunten voor de door de Rechtbank bedoelde passend-en-gebodentoets, aangezien die bepaling het kostenverhaal niet regelt. Om diezelfde reden zijn aan het artikel evenmin positieve aanknopingspunten te ontlenen voor een verwijtbaarheidstoets specifiek voor het kostenverhaal. Ook voor een verwijtbaarheidstoets in verband met de naheffing bevat het artikel geen positieve aanknopingspunten, althans in die zin niet dat de bevoegdheid tot naheffing niet afhankelijk is gesteld van enige verwijtbaarheid en evenmin is bepaald dat naheffing achterwege dient te blijven bij afwezigheid van alle schuld. Wel kent het artikel een ‘kan’-formulering: de heffingsambtenaar “kan (…) de te weinig geheven belasting naheffen”. Dit roept de vraag op of het om een discretionaire bevoegdheid gaat, en zo ja of daarin een aanknopingspunt is gelegen voor een verwijtbaarheidstoets. Ik kom daarop terug (13.28 e.v.).

13.10. Als dit laatste (de ‘kan’-formulering) buiten beschouwing wordt gelaten, dan volgt uit het voorgaande dat de vierde prejudiciële vraag, strikt gelezen, bevestigend moet worden beantwoord: “de toepasselijke wettelijke regelingen, waaronder de artikelen 225 en 234 van de Gemeentewet, [moeten] zo worden uitgelegd dat bij de beoordeling van de rechtmatigheid door de belastingrechter van de aan een belanghebbende in rekening gebrachte kosten naheffing niet kan worden beoordeeld of de aan de naheffingsaanslag ten grondslag liggende gedraging verwijtbaar is dan wel of het in rekening brengen van de (volledige) kosten naheffing passend en geboden is.”

13.11. Er moet echter wél aandacht worden besteed aan de ‘kan’-formulering in art. 20 AWR. Bovendien meen ik dat een strikte lezing van de vraag niet past bij de beoogde breedte ervan (13.3-13.4). Ik vat de vraag daarom zo op dat niet alleen wordt gevraagd of de uitleg van de toepasselijke wettelijke regelingen zich verzet tegen een verwijtbaarheids- en/of passend-en-gebodentoets, maar ook of een verwijtbaarheids- en/of passend-en-gebodentoets niet mogelijk is gelet op de aard van die regelingen. Anders gezegd: aangezien de verwijtbaarheids- en/of passend-en-gebodentoets zouden kunnen worden gezien als vormen van een toets aan het evenredigheidsbeginsel, vat ik de vraag ook op of de aard van de regelingen in de weg staan aan toetsing aan het evenredigheidsbeginsel. Ik ga daarop hierna in. Daarbij komt ook de ‘kan’-formulering van art. 20 AWR aan bod.

Exceptieve toetsing vs. rechtstreekse toetsing

13.12. Ik sluit me op deze plaats aan bij de in het algemeen bestuursrecht gehanteerde terminologie. Uit de recente uitspraak CBb AB 2024/164 (in grootkamerlijke bezetting):231

Exceptieve toetsing aan het evenredigheidsbeginsel biedt geen soelaas

13.13. De hier aan de orde zijnde naheffing en kostenverhaal vinden hun grondslag in art. 20 AWR (in verbinding met art. 231 Gemeentewet) en 234 Gemeentewet. Exceptieve toetsing van die wettelijke voorschriften aan het ongeschreven evenredigheidsbeginsel is niet mogelijk gelet op art. 120 Grondwet en de uitleg die daaraan is gegeven in het zogenoemde Harmonisatiewet-arrest.232 Deze lijn is onlangs nog bevestigd door diverse rechtscolleges.233

13.14. Wel is toetsing aan bijvoorbeeld het EVRM mogelijk. Het is echter evident dat de regelingen voor naheffing en kostenverhaal de toets aan art. 1 van het Eerste Protocol EVRM (op regelgevingsniveau) doorstaan.234

13.15. Exceptieve toetsing van art. 2 en 3 Bgpb is wel mogelijk, want dit zijn geen bepalingen in een wet in formele zin. Echter, op zichzelf bezien zijn deze bepalingen evident evenredig.235 Aan de kostencomponenten ligt een feitelijk onderzoek ten grondslag236 (5.22) en het gaat alleen om de kosten die samenhangen met de inning van niet-betaalde parkeerbelastingen. Het hoeft bovendien geen betoog dat aan de evenredigheid bijdraagt dat het bedrag aan kosten is gemaximeerd, te meer nu dat maximum geenszins hoog is in absolute zin.

13.16. Aangezien de regeling in art. 2 en 3 Bgbp evident de evenredigheidstoets doorstaat, geldt dat ook voor het concrete bedrag aan kostenverhaal dat in een gemeentelijke belastingverordening is vastgesteld in overeenstemming met die regeling.

13.17. Het is de Rechtbank trouwens ook niet te doen om exceptieve toetsing, maar om de mogelijkheid om ‘maatwerk’ te kunnen leveren (2.9), dus om een evenredigheidstoets van het concrete besluit gelet op de (bijzondere) omstandigheden van het geval, met andere woorden om rechtstreekse toetsing van het besluit. Niettemin is het piketpaaltje geslagen dat exceptieve toetsing geen soelaas zou bieden.

Rechtstreekse toetsing kostenverhaal aan evenredigheidsbeginsel

13.18. Ik start met het kostenverhaal als zodanig. Dat doe ik omdat rechtstreekse toetsing van het besluit tot naheffing de kwestie compliceert, en ik die complicatie afzonderlijk wil bespreken (13.28 e.v.). Ik meen overigens dat de omstandigheid dat het kostenverhaal onderdeel van de naheffingsaanslag is (tweede volzin van art. 234(5) Gemeentewet), niet wegneemt dat het kostenverhaal een beslissing is die – in het kader van toetsing van het evenredigheidsbeginsel – kan worden onderscheiden van de naheffing als zodanig. Ook de dwingendrechtelijke koppeling tussen het kostenverhaal en het opleggen van de naheffingsaanslag doet daaraan niet af. Het is weliswaar zo dat indien geen naheffingsaanslag mag worden opgelegd, ook het kostenverhaal van tafel gaat, maar omgekeerd hoeft de omstandigheid dat een naheffingsaanslag terecht is opgelegd, niet zonder meer in de weg te staan aan rechtstreeks toetsing van het kostenverhaal aan het evenredigheidsbeginsel. Of, en zo ja, in hoeverre, die toetsing ook mogelijk is, is een andere kwestie, waarop ik nu inga.

13.19. Uit bijvoorbeeld de Harderwijk-uitspraak van de ABRvS237 volgt dat de eerste stap is om te bepalen op wat voor soort bevoegdheid het besluit is gebaseerd:

13.20. Het gaat hier om situatie (iii): het kostenverhaal berust op een gebonden bevoegdheid die haar grondslag vindt in een wet in formele zin. Art. 234(5) Gemeentewet schrijft immers voor dat de kosten in rekening worden gebracht. Weliswaar bepaalt de gemeentelijke wetgever de hoogte van het bedrag (binnen de grenzen van het Bgbp), maar dat neemt niet weg dat de heffingsambtenaar aan dat eenmaal vastgestelde bedrag vervolgens gebonden is op grond van art. 234(5) Gemeentewet.

13.21. Dit betekent dat het niet mogelijk is om het kostenverhaal als zodanig te toetsen aan het evenredigheidsbeginsel zoals vervat in art. 3:4(2) Awb. (Ook) uit recente jurisprudentie volgt namelijk dat toetsing aan die bepaling niet mogelijk is in het geval een wettelijk voorschrift een bestuursorgaan dwingt een beslissing met een bepaalde inhoud te nemen.238

13.22. Dat laat onverlet dat uit jurisprudentie ook volgt dat gebonden beschikkingen wel getoetst kunnen worden aan het ongeschreven evenredigheidsbeginsel.239 Bij gebonden beschikkingen die berusten op een wet in formele zin, mag zo’n toets echter niet erin uitmonden dat langs een omweg de wet in formele zin alsnog wordt getoetst (in strijd met art. 120 Grondwet). Daarom geldt een zogenoemde ‘verdisconteringsbeperking’.240 Deze beperking is gebaseerd op het Harmonisatiewet-arrest241, waarin de Hoge Raad de deur op een kier heeft gezet voor toetsing aan ongeschreven rechtsbeginselen, namelijk indien zich bijzondere omstandigheden voordoen die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever. In een grotekameruitspraak van 1 maart 2023 heeft de ABRvS deze mogelijkheid nog eens uiteengezet. Opmerkingswaardig is dat zij in rov. 9.13 nog een tweede categorie ‘niet verdisconteerde bijzondere omstandigheden’ noemt naast de omstandigheden die gelegen zijn in het handelen van het bestuursorgaan, namelijk “gevolgen van de toepassing van de wettelijke bepaling die niet stroken met wat de wetgever kan hebben bedoeld of voorzien”:242

“** Contra-legemtoepassing van algemene rechtsbeginselen en (ander) ongeschreven recht?

13.23. De wijze van rechtstreekse toetsing van een gebonden beschikking aan het evenredigheidsbeginsel komt vervolgens aan de orde in CBb AB 2024/164.243 Het CBb gaat daarbij in op het verschil met rechtstreekse toetsing van een besluit dat op een discretionaire bevoegdheid berust. Het overweegt in dat kader onder meer dat het bij rechtstreekse toetsing van een besluit dat voortvloeit uit een gebonden bevoegdheid slechts nog gaat om de evenwichtigheid onder de streep (evenredigheid “stricto sensu”). Zijn overwegingen in rov. 8.2 hebben weliswaar betrekking op een gebonden beschikking die berust op een algemeen verbindend voorschrift, niet zijnde een wet in formele zin, maar het overweegt vervolgens (rov. 8.3) dat als het gaat om een wet in formele zin (en de verdisconteringsbeperking gepasseerd is), het niet in de rede ligt dat een ander beoordelingskader wordt toegepast:

13.24. Van de twee categorieën ‘niet verdisconteerde bijzondere omstandigheden’ die de ABRvS noemt, lijkt mij alleen de tweede categorie voor de onderhavige kwestie potentieel relevant. Mede gelet op de beoogde verwijtbaarheidstoets en overwegingen waarin naar voren komt dat de Rechtbank wil vernemen of het mogelijk is rekening te houden met “de (persoonlijke) omstandigheden van het geval”, gaat het de Rechtbank bij haar vraagstelling namelijk niet om “omstandigheden die gelegen zijn in het handelen van het bestuursorgaan bij de uitvoering of de toepassing van de wettelijke bepaling” (de eerste categorie).

13.25. Voor zover ik overzie heeft de belastingkamer van de Hoge Raad de tweede categorie (“gevolgen van de toepassing van de wettelijke bepaling die niet stroken met wat de wetgever kan hebben bedoeld of voorzien”) (nog) niet met zoveel woorden omarmd. Uit een voetnoot-verwijzing in zowel HR BNB 2023/118 als HR BNB 2023/157 naar de in 13.22 vermelde uitspraak van de ABRvS zou niettemin kunnen afgeleid dat de Hoge Raad deze categorie aanvaardt althans niet uitsluit.244 Dat vindt bovendien ook steun in de inhoudelijke toetsing in diezelfde arresten: in beide arresten gaat het om omstandigheden die niet gelegen zijn in het handelen van het bestuursorgaan bij de uitvoering of de toepassing van de wettelijke bepaling (dus niet de eerste categorie) en geeft de Hoge Raad een inhoudelijke beoordeling of die omstandigheden niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever. Hoe dan ook, er lijkt geen goede reden te zijn waarom de tweede categorie (zonder meer) niet zou worden aanvaard in belastingzaken terwijl zij wel wordt aanvaard in het overige bestuursrecht. Aanvaarding van de tweede categorie zou overigens wel betekenen dat enige arresten die relatief kort voor HR BNB 2023/157 zijn gewezen, achteraf gezien wellicht wat te stellig en/of te ruim zijn geformuleerd en/of wat meer motivering hadden verdiend.245246

13.26. Aangenomen dat de tweede categorie ook aan de orde kan zijn in belastingzaken, is het stramien dat in de jurisprudentie is ontwikkeld op het terrein van een rechtstreekse toetsing aan het evenredigheidsbeginsel ook van toepassing in parkeerbelastingzaken. Dit betekent dat er (in theorie) in zoverre ruimte is voor toetsing van het kostenverhaal aan het evenredigheidsbeginsel. Dat is een wat abstract antwoord, maar dat is het gevolg van een – begrijpelijk, gezien het karakter van de prejudiciële procedure – abstract geformuleerde vraag. Toch probeer ik hierna in 13.51-13.60 nog wat handen en voeten te geven aan dit antwoord.

Zijstap: verhouding rechtstreekse toetsing aan evenredigheidsbeginsel tot het bestaan van een hardheidsclausule

13.27. Op dit punt aangekomen maak ik een korte zijstap naar de betekenis die het bestaan van een hardheidsclausule heeft voor de mogelijkheid tot rechtstreekse toetsing aan het evenredigheidsbeginsel in omstandigheden die onder de tweede categorie vallen. Die zijstap houdt verband met het verweerschrift van het College (3.3) en de schriftelijke opmerkingen van de VNG (3.4). In de kern wordt betoogd dat bij onvoorziene hardheid een beroep op de hardheidsclausule openstaat (art. 63 AWR in verbinding met art. 231 Gemeentewet), dat de beoordeling daarvan aan de gemeente (strikt genomen: het college; zie art. 231(2)(a) Gemeentewet) is en dat de rechter niet in die beoordeling dient te treden. Dit betoog vindt in zoverre steun in de wetsgeschiedenis van de parkeerbelasting dat daarin is opgemerkt dat indien “in de praktijk nog situaties voorkomen waarbij in redelijkheid geen belasting zou moeten worden geheven, dan kunnen burgemeester en wethouders altijd nog gebruik maken van de hardheidsclausule” (zie 5.7). Verder kan aan het College en de VNG worden toegegeven dat de verhouding tussen enerzijds rechtstreekse toetsing aan het evenredigheidsbeginsel in omstandigheden die onder de tweede categorie vallen en anderzijds de hardheidsclausule, in juridisch-dogmatisch opzicht interessant is. Er is immers sprake van een zekere overlap in toepassingsbereik. Toepassing van de hardheidsclausule is bedoeld voor onder meer gevallen van onbillijkheden die de wetgever niet heeft voorzien,247 en bij de rechtstreekse toetsing moet het gaan om bijzondere omstandigheden die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever. In het bijzonder indien de hardheidsclausule is neergelegd in een wet in formele zin – zoals bij de parkeerbelasting het geval is – kan de vraag rijzen of de bedoelde rechtstreekse toetsing niet in wezen op zichzelf een bepaling in de wet in formele zin opzij zet, namelijk de hardheidsclausulebepaling. Juist in het belastingrecht heeft dat bovendien invloed op de bevoegdheid van de belastingrechter, omdat tegen een beslissing op een verzoek om toepassing van de hardheidsclausule niet een fiscale rechtsingang openstaat gelet op het gesloten stelsel van rechtsmiddelen (art. 26 AWR). Hoe theoretisch interessant dit een en ander wellicht ook is, ik leid uit jurisprudentie van de ABRvS impliciet af dat de omstandigheid dat een in een wet in formele zin neergelegde hardheidsclausule bestaat, als zodanig niet in de weg staat aan rechtstreekse toetsing aan het evenredigheidsbeginsel.248 Hoewel deze benadering in belastingzaken in zeker opzicht tot een vorm van jurisdiction creep leidt, zou ik haar ook in belastingzaken willen volgen. Een tegengestelde benadering zou de rechtsbescherming niet dienen en zou niet passen in de huidige ontwikkelingen c.q. voorstellen om de bestuursrechter juist meer toetsingsmogelijkheden te bieden.249 Ik zie er daarom van af om dit zijpad verder te bewandelen.

Rechtstreekse toetsing van de naheffingsaanslag; soort bevoegdheid op grond van art. 20 AWR?

13.28. Zoals hiervoor al meerdere keren is opgemerkt, schrijft art. 234(5) Gemeentewet dwingend voor dat ter zake van het opleggen van een naheffingsaanslag kosten in rekening worden gebracht. In zoverre is sprake van een gebonden beschikking. Gelet op de beoogde breedte van de vierde vraag, betrek ik er echter ook het opleggen van de naheffingsaanslag bij (zie 13.4), waaraan het kostenverhaal dwingendrechtelijk is gekoppeld. Of ook het opleggen van een naheffingsaanslag een gebonden beschikking is, is minder evident. Art. 20 AWR kent immers een ‘kan’-formulering: “Indien belasting die op aangifte behoort te worden voldaan (…), geheel of gedeeltelijk niet is betaald, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting naheffen.” De vraag rijst daarom of het gaat om een discretionaire bevoegdheid.

13.29. Ook de navorderingsbepaling (art. 16 AWR) kent een ‘kan’-formulering. Art. 11(1) AWR betreffende de aanslag kent geen ‘kan’-formulering, maar art. 11(2) AWR wel (“De inspecteur kan bij het vaststellen van de aanslag van de aangifte afwijken, zomede de aanslag ambtshalve vaststellen.”). Dat laatste laat zich overigens wellicht verklaren door het feit dat art. 11(2) AWR geen toepassingsvoorwaarde kent. De ‘kan’ in art. 11(2) AWR zou in dat opzicht buiten twijfel stellen dat de inspecteur de bevoegdheid heeft om af te wijken van de aangifte, dus zonder dat het impliceert dat het bij belastingheffing bij wege van aanslag gaat om een discretionaire bevoegdheid.

13.30. In literatuur over navordering of naheffing wordt – als ik het goed overzie – nauwelijks tot geen specifieke aandacht besteed aan de betekenis van ‘kan’ in art. 16 en 20 AWR. Soms wordt er wel (enige) aandacht aan besteed in het kader van het evenredigheidsbeginsel. Zo schrijven de auteurs van het handboek over de AWR het volgende:250

13.31. Ik leid uit HR BNB 2023/157 af dat de Hoge Raad een aansprakelijkstelling van een bestuurder op grond van art. 36 Invorderingswet 1990 (IW) als een gebonden beschikking ziet (wat overigens tot uitgebreide kritiek van BNB-annotator Vetter heeft geleid (“de Hoge Raad op het verkeerde spoor”)251). In een zaak die gaat over de gevolgen van het niet (op de juiste wijze) voldoen aan de meldingsplicht betalingsonmacht als bedoeld in art. 36(2) IW, overweegt de Hoge Raad namelijk het volgende:252

13.32. Een verschil met de naheffingsbepaling (art. 20 AWR) is dat art. 36 IW noch art. 49 IW een ‘kan’-formulering bevat. In dat opzicht is HR BNB 2023/157 niet mutatis mutandis concludent voor de aard van de bevoegdheid van de inspecteur om na te heffen.

13.33. Toch meen ik dat HR BNB 2023/157 wel belang is voor de kwestie. Zie namelijk goed dat de Hoge Raad het niet-bestaan van een discretionaire bevoegdheid om af te zien van aansprakelijkstelling afleidt uit art. 36 IW, de materieelrechtelijke bepaling, en niet uit art. 49 IW, de formeelrechtelijke bepaling. Als deze benadering (te weten: de materieelrechtelijke bepaling is leidend voor de aard van de bevoegdheid) wordt doorgetrokken naar de bevoegdheid tot naheffing, is voor de aard van die bevoegdheid leidend of de desbetreffende materieel-belastingrechtelijke bepaling dwingend een besluit met een bepaalde inhoud voorschrijft. Dat is doorgaans in het belastingrecht het geval (vandaar dat belastingaanslagen doorgaans worden aangemerkt als gebonden beschikkingen). Dit zou dus betekenen dat de bevoegdheid om een naheffingsaanslag op te leggen (doorgaans) geen discretionaire bevoegdheid is. Deze benadering wijkt overigens in die zin niet van het algemene bestuursrecht af dat wanneer daarbij sprake is van een discretionaire bevoegdheid, doorgaans de desbetreffende materieelrechtelijke bepalingen juist niet dwingend een besluit met een bepaalde inhoud voorschrijven.

13.34. Een andere aanwijzing dat een naheffingsaanslag een gebonden beschikking is – of, anders gezegd, dat de inspecteur geen discretionaire bevoegdheid heeft – is gelegen in HR BNB 1998/124 (welk arrest ik op het spoor kwam via een voetnoot in een publicatie die ik las naar aanleiding van een literatuurtip van ambtgenoot Koopman – waarvoor dank). Dat arrest gaat over een naheffingsaanslag overschotheffing op grond van de Meststoffenwet. De Hoge Raad casseert het oordeel van het gerechtshof in die zaak dat het gelijkheidsbeginsel is geschonden. Hier van belang is de motivering door de Hoge Raad van zijn verwerping van de (door het gerechtshof niet behandelde) stelling van belanghebbende over schending van het materiële zorgvuldigheidsbeginsel. Die motivering luidt als volgt:253

13.35. Kortom, althans zo begrijp ik het, de inspecteur in die zaak had geen discretionaire bevoegdheid om op grond van een belangenafweging het opleggen van een naheffingsaanslag achterwege te laten. De ‘kan’-formulering in art. 20 AWR maakt dat kennelijk niet anders.254 Het valt overigens op dat de Hoge Raad eerst in algemene zin over ‘een aanslag’ spreekt en vervolgens specifiek over ‘een naheffingsaanslag’. Ik merk verder op dat aangezien het materiële zorgvuldigheidsbeginsel is gecodificeerd in art. 3:4(2) Awb,255 de overweging vertaald in Awb-termen zo begrepen zou kunnen worden dat voor toetsing aan art. 3:4(2) Awb geen plaats is. Het arrest zou in dat opzicht de in 13.33 vermelde benadering ondersteunen.

13.36. Feteris plaatst in zijn BNB-noot een licht kritische kanttekening bij de in 13.34 geciteerde overweging uit HR BNB 1998/124, en zou in de formulering daarvan niet te veel willen lezen:256

13.37. In de literatuur wordt uit HR BNB 1998/124 – dat niet overvloedig veel aandacht heeft gekregen in handboeken of anderszins – afgeleid dat de inspecteur bij het opleggen van aanslagen geen discretionaire bevoegdheid heeft.257 Verder heeft rechtbank Zeeland-West-Brabant nog relatief recent onder verwijzing naar het arrest geoordeeld – betreffende een naheffingsaanslag motorrijtuigenbelasting – dat “[d]e enkele omstandigheid dat de naheffingsaanslag een aanzienlijk bedrag bedraagt en dus voor belanghebbende mede gelet op zijn persoonlijke omstandigheden aanzienlijke (financiële) gevolgen heeft, (…) niet mee[brengt] dat de inspecteur om die reden het opleggen van die naheffingsaanslag achterwege moet laten.258

13.38. Steun voor de opvatting dat de inspecteur bij het opleggen van een naheffingsaanslag geen discretionaire bevoegdheid toekomt, kan ook worden gevonden in HR BNB 2021/162 betreffende naheffingsaanslagen in de accijns. Het gaat om de hierna geciteerde overweging. Daarin gaat weliswaar de meeste aandacht uit naar de evenredigheid van een bepaald beleidsbesluit (de genoemde ‘Mededeling 61’), maar het gaat mij op deze plaats om de drie laatste volzinnen (startend met: “Voor het overige”):259

13.39. Gelet op het voorgaande zijn er naar mijn mening in HR BNB 1998/124 en HR BNB 2021/162, alsmede in HR BNB 2023/157 (zij het indirect; vgl. 13.33), duidelijk aanknopingspunten te vinden voor de opvatting dat indien aan de toepassingsvoorwaarde voor het opleggen van een naheffingsaanslag is voldaan, de inspecteur niet de bevoegdheid heeft om op grond van een belangenafweging op grond van art. 3:4(2) Awb af te zien van een naheffingsaanslag. Met andere woorden: de inspecteur komt in deze opvatting geen discretionaire bevoegdheid toe. Dit betekent dat wat in 13.26 staat ook van toepassing is op de beslissing tot naheffing.

13.40. De tekst van art. 20 AWR verzet zich niet tegen die opvatting. Het woord ‘kan’ duidt weliswaar naar huidige, mede door de Awb en door kruisbestuiving met het algemene bestuursrecht gevormde, inzichten op een discretionaire bevoegdheid, maar het kan ook op een bevoegdheid ‘sec’ duiden (vgl. ook 13.29 over het woord ‘kan’ in art. 11(2) AWR). Anders gezegd: het woord zou in samenhang met de toepassingsvoorwaarde van art. 20 AWR zo kunnen begrepen worden dat enkel duidelijk wordt gemaakt dat de inspecteur de bevoegdheid heeft om na te heffen indien te weinig belasting is voldaan. Ik heb bovendien geen duidelijke aanknopingspunten gevonden dat, bij de totstandkoming van de AWR, de wetgever een discretionaire bevoegdheid van de inspecteur voor ogen heeft gehad bij de toepassing van art. 16 of 20 AWR.260

13.41. Niet in tegenspraak met de opvatting is naar mijn mening HR BNB 2020/134 over de toepassing van het correctiebeleid om navorderingsaanslagen tot een bedrag van niet meer dan € 450 niet op te leggen.261 Het gaat in dat arrest immers om uitleg van dat beleid. En uit de doorbraakarresten volgt al dat de fiscus gebonden kan zijn aan beleid, ook al ontbreekt beleidsvrijheid en wijkt het beleid af van de juiste wetstoepassing (beleid contra legem ).262 Uit HR BNB 2020/134 kan daarom niet worden afgeleid dat het bij art. 16 AWR gaat om een discretionaire bevoegdheid.

13.42. Tegen de in 13.39 vermelde opvatting zou kunnen worden ingebracht dat bijvoorbeeld ook de bestuurlijke-boetebepalingen in de AWR een ‘kan’-formulering kennen, en dat de Hoge Raad ondubbelzinnig duidelijk heeft gemaakt dat het bij het opleggen van een bestuurlijke boete gaat om een discretionaire bevoegdheid van de inspecteur.263 Dat lijkt mij inderdaad een tegenargument. Een verschil is wel dat de ‘kan’-formulering direct wordt gebruikt in de materieelrechtelijke bepalingen.

13.43. Al met al zie ik meer argumenten voor, dan argumenten tegen, de opvatting dat de inspecteur geen discretionaire bevoegdheid heeft bij de beslissing tot naheffing.264 Dat zou dan ook gelden voor de heffingsambtenaar bij de beslissing tot naheffing van parkeerbelasting. Ook in zoverre gaat het dan dus (toch) om een gebonden bevoegdheid.

13.44. Voor het geval de Hoge Raad anders oordeelt, en er dus wel sprake is van een discretionaire bevoegdheid, merk ik het volgende – in hoofdlijnen – op wat betreft de betekenis daarvan voor de toetsingsmogelijkheden.

13.45. Indien er geen beleid is dat invulling geeft aan de discretionaire bevoegdheid, dan kan het besluit (rechtstreeks) aan het evenredigheidsbeginsel worden getoetst zoals vervat in art. 3:4(2) Awb.

13.46. De ABRvS heeft in de Harderwijk-uitspraak de volgende gezichtspunten gegeven voor toetsing aan art. 3:4(2) Awb:265

13.47. Indien er wel beleid is dat invulling geeft aan de discretionaire bevoegdheid, dan kan de rechter de evenredigheid van het beleid toetsen aan art. 3:4(2) Awb.266 In de onderhavige zaak is beleid niet expliciet aan de orde. Mocht er beleid zijn dat inhoudt dat als uitgangspunt steeds naheffingsaanslagen worden opgelegd bij de constatering dat de parkeerbelasting niet is voldaan, dan lijkt me dat beleid zonder meer evenredig. Dergelijk beleid zorgt immers voor een gelijke behandeling tussen compliante parkeerders die netjes aan hun parkeerbelastingverplichtingen voldoen, en schuinsparkeerders die dat niet doen. Ik wijs bovendien op de parallel met de beginselplicht tot handhaven in het algemeen bestuursrecht, die ik kort aanstipte in 12.13-12.14. 267 Bij een regulerende belasting als de parkeerbelasting (art. 225(1) Gemeentewet, zie ook de wetsgeschiedenis aangehaald in 5.3-5.4) is er – naast het budgettaire belang – ook een algemeen belang dat gelegen is in de parkeerregulering, dat wordt gediend met onverkorte fiscale handhaving. Gelet op de belangen (gelijke behandeling, budgettair belang en belang bij de parkeerregulering) is dergelijk beleid (dus) ook evenredig op het punt dat het (impliciet) inhoudt dat verwijtbaarheid geen rol speelt.

13.48. Als het beleid zelf niet onevenredig of anderszins onrechtmatig is, dan toetst de rechter het bestreden besluit aan de norm aan het slot van art. 4:84 Awb, te weten of het beleid voor de belanghebbende gevolgen heeft die wegens bijzondere omstandigheden onevenredig zijn in verhouding tot de met dat beleid te dienen doelen.268 Daarbij gelden dezelfde maatstaven als bij toetsing van een besluit (rechtstreeks) aan de norm van artikel 3:4(2) Awb.269 Onder ‘bijzondere omstandigheden’ kunnen zowel niet in de beleidsregel verdisconteerde omstandigheden als reeds in de beleidsregel verdisconteerde omstandigheden worden begrepen.270

13.49. Wat maakt het dan uiteindelijk uit of de bevoegdheid tot naheffing een gebonden dan wel een discretionaire bevoegdheid is? Zoals eerder gezien, gaat het CBb in zijn recente grotekameruitspraak ervan uit dat “er geen grond is om bij de toetsing aan het (voor die situatie: ongeschreven) evenredigheidsbeginsel van een gebonden besluit, uit te gaan van een evenredigheidsbeginsel met een andere inhoud dan het in artikel 3:4, tweede lid, van de Awb gecodificeerde evenredigheidsbeginsel voor de toetsing van de uitkomst van de belangenafweging bij een discretionaire bevoegdheid” (13.23). Daarvan uitgaande is er in zoverre geen verschil.

13.50. Het verschil dat er ogenschijnlijk wel is, heeft te maken met de omstandigheid dat de bevoegdheid tot naheffing berust op een wet in formele zin. Rechtstreeks toetsing aan het evenredigheidsbeginsel is in het geval van een gebonden bevoegdheid (op grond van een wet in formele zin) alleen mogelijk indien zich bijzondere omstandigheden voordoen die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd door de wetgever (13.22). Deze ‘verdisconteringsbeperking’ maakt – als ik het goed zie – niet als zodanig onderdeel uit van het kader van de ABRvS in de Harderwijk-uitspraak voor toetsing aan het evenredigheidsbeginsel van een besluit dat berust op een discretionaire bevoegdheid, ook niet voor het geval die bevoegdheid haar grondslag vindt in een wet in formele zin.271 Ik merk daarbij op dat de Harderwijk-uitspraak onmiskenbaar ook op dat laatste gevalstype betrekking heeft.272 Dit een en ander neemt niet weg dat het niet voor de hand ligt dat een op een discretionaire bevoegdheid berustend besluit onevenredig kan worden geacht op basis van alleen omstandigheden waarvan kan worden aangenomen dat de formele wetgever heeft geaccepteerd dat deze niet in de weg staan aan het gebruik van de bevoegdheid. In dat opzicht is slechts sprake van een gradueel verschil.

Vierde vraag in het licht van rechtstreekse toetsing

13.51. Ik breng de verschillende punten weer bij elkaar: (i) zowel de beslissing tot naheffing als de beslissing tot kostenverhaal berust op een gebonden bevoegdheid die haar grondslag vindt in een wet in formele zin, en (ii) rechtstreekse toetsing van een dergelijke beslissing aan het ongeschreven evenredigheidbeginsel is mogelijk in het geval van niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheden, waarvan ook sprake kan zijn bij “gevolgen van de toepassing van de wettelijke bepaling die niet stroken met wat de wetgever kan hebben bedoeld of voorzien”.

13.52. Dit betekent dat het niet goed mogelijk is om een eenduidig, ongeclausuleerd antwoord te geven op de (gesloten) vierde vraag. Een ongeclausuleerd bevestigend antwoord (dus: de belastingrechter kan de verwijtbaarheid niet beoordelen en evenmin of kostenverhaal passend en geboden is) is niet zuiver omdat niet kan worden uitgesloten dat zich bijzondere omstandigheden voordoen die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever. Het is in dat kader niet zonder meer uitgesloten dat de belastingrechter mede beoordeelt – in de zin van: mede in aanmerking neemt – “of de aan de naheffingsaanslag ten grondslag liggende gedraging verwijtbaar is”.

13.53. Maar een ongeclausuleerd ontkennend antwoord op de vierde vraag zou al helemaal onzuiver en veel te verstrekkend zijn. Nog ervan afgezien dat het op dit punt niet zozeer om de uitleg van de wettelijke regeling gaat (anders dan waarvan de vraag uitgaat), is het geenszins zo dat in zijn algemeenheid de verwijtbaarheidstoets en passend-en-gebodentoets kan plaatsvinden. Het gaat immers slechts om een mogelijkheid van toetsing aan het evenredigheidsbeginsel die niet kan worden uitgesloten, te weten die slechts in bijzondere niet-verdisconteerde omstandigheden aan de orde kan zijn. Het zou bovendien, als gezegd, om toetsing aan het evenredigheidsbeginsel gaan en niet om een verwijtbaarheidstoets als zodanig of passend-en-gebodentoets als zodanig. Daarbij komt nog dat naast de drempel van ‘niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheden’ geldt dat toepassing van de wettelijke bepaling pas achterwege moet blijven indien die toepassing “zozeer in strijd komt met algemene rechtsbeginselen of ander ongeschreven recht”. Het lijkt op het eerste gezicht zeer veel verbeeldingskracht te vereisen dat daarvan sprake kan zijn bij een kostenverhaal van maximaal € 66,50.273 Toch past daarbij wel de nuance dat ook bij lage bedragen de contra legem -werking van algemene beginselen van behoorlijk bestuur wordt aanvaard (eerste categorie) en in dat opzicht de enkele omstandigheid dat een laag bedrag aan de orde is, kennelijk niet eraan in de weg staat dat aan het “zozeer in strijd met”-criterium wordt voldaan.

13.54. Niettemin meen ik dat wel meer houvast kan worden gegeven, in aanmerking genomen dat het de Rechtbank specifiek gaat om de mogelijkheid de verwijtbaarheid van de niet-betaling te kunnen toetsen en/of te kunnen toetsen of het in rekening brengen van de (volledige) kosten naheffing passend en geboden is.

13.55. Ik start met het laatste. Ik meen dat als het kostenverhaal als zodanig – ook na eventuele rechtstreekse toetsing aan het evenredigheidsbeginsel – rechtmatig is,274 er geen plaats is voor matiging van het in rekening gebrachte bedrag, ook niet op basis van rechtstreekse toetsing aan het evenredigheidsbeginsel. Dat zou te zeer ingaan tegen het karakter van de maatregel (kostenverhaal en geen straf) en tegen de opzet van de regeling waarbij de hoogte van het in rekening gebrachte bedrag niet afhankelijk is gesteld van enige omstandigheid die de oorzaak van niet-betaling is. De hoogte is evenmin afhankelijk van het bedrag aan nageheven belasting. Dit blijkt niet alleen uit de tekst en systematiek van de wet, maar ook uit de wetsgeschiedenis.275 Een eventuele ‘wanverhouding’ tussen het bedrag aan naheffing en het bedrag aan kosten kan niet worden aangemerkt als een niet-verdisconteerde omstandigheid: de wetgever moet wel ingezien hebben dat het verschil groot kan zijn. Ook de historische achtergrond wijst erop dat de wetgever de hoogte van het kostenverhaal niet tot voorwerp van geschil heeft willen maken. Bij het aanvankelijk voorgestelde c-tarief was erin voorzien dat bij de naheffingsaanslag een vaste verhoging van vijftig procent zou gelden, zonder discretionaire bevoegdheid (zie 5.8). De reden daarvoor was met name om procedures te voorkomen. Weliswaar heeft het c-tarief de eindstreep niet gehaald, maar aangenomen kan worden dat de wens om procedures tot het minimum te beperken ongewijzigd is gebleven en dat daarom evenzeer voor het kostenverhaal geldt dat de wetgever heeft beoogd dat het “in alle gevallen” (vgl. 5.8) het vastgestelde bedrag bedraagt. Kortom, in termen van de tweede categorie: het in rekening brengen van het volledige bedrag kan in alle gevallen niet worden aangemerkt als “gevolgen van de toepassing van de wettelijke bepaling die niet stroken met wat de wetgever kan hebben bedoeld of voorzien”.

13.56. Overigens is maar de vraag hoe een passend-en-gebodentoets er uit zou moeten zien, ervan uitgaande dat die toets niet alleen binair zou worden toegepast (een alles-of-niets benadering betreffende het kostenverhaal) maar dat ook in meer gradueel opzicht de hoogte van de kosten wordt gerelateerd aan (bijvoorbeeld) de verwijtbaarheid. Gezien het (maximum) bedrag waar het om gaat, betwijfel ik of een betekenisvolle en voldoende onderscheidende gradatie is te maken. Wat maakt dat een kostenverhaal van € 66,50 niet passend en geboden zou zijn en bijvoorbeeld € 40 wel?

13.57. In verband met de door de Rechtbank beoogde verwijtbaarheidstoets merk ik op dat, aangezien verwijtbaarheid geen enkele rol speelt bij de bevoegdheid tot naheffing of kostenverhaal, ervan kan worden uitgegaan dat enkel een (zeer) beperkte mate van verwijtbaarheid niet kan worden aangemerkt als een niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheid. Ik wijs er in dat kader ook op dat in het wettelijk systeem van de parkeerbelasting besloten ligt dat iemand die persoonlijk geen verwijt kan worden gemaakt van de niet-betaling, te maken kan krijgen met een naheffingsaanslag en kostenverhaal. Als de parkeerbelasting niet is voldaan wordt namelijk als uitgangspunt de houder van het voertuig aangemerkt als degene die het voertuig heeft geparkeerd (art. 225(5) Gemeentewet). In zeker opzicht geldt een soort risicoaansprakelijkheid.276 Een uitzondering geldt – voor zover hier van belang – in het geval de houder “aannemelijk maakt dat ten tijde van het parkeren een ander tegen zijn wil van het voertuig gebruik heeft gemaakt en dat hij dit gebruik redelijkerwijs niet heeft kunnen voorkomen” (art. 225(6) Gemeentewet). Slechts in zoverre speelt verwijtbaarheid een rol.277

13.58. Het geval dat aan de orde is in de zaak voor de Rechtbank (2.7), lijkt mij een geval van onachtzaamheid, waarbij er in zoverre een verwijt kan worden gemaakt dat de belanghebbende niet heeft gecontroleerd of de parkeerapp daadwerkelijk in werking is gesteld. Dat kan naar mijn mening niet worden aangemerkt als een niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheid.

13.59. De vraag zou wel kunnen rijzen of afwezigheid van alle schuld van de feitelijk parkeerder bij de niet-betaling een niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheid zou kunnen zijn. Dat kan naar mijn mening niet bij voorbaat worden uitgesloten. Het komt mij voor dat uitgangspunt van de wetgever is geweest dat de feitelijk parkeerder in staat is de parkeerbelasting te voldoen. Als de feitelijk parkeerder volledig buiten zijn schuld om daartoe niet in staat is, zou dat wellicht – mogelijk in combinatie met andere (bijzondere) omstandigheden – als een niet door de wetgever voorziene omstandigheid kunnen worden aangemerkt. Tegelijkertijd aarzel ik of afwezigheid van alle schuld als regel is aan te merken als een niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheid in dit kader. Dat houdt ermee verband dat het moeilijk denkbaar is dat een persoon wel kan parkeren, maar er vervolgens wel sprake is van afwezigheid van alle schuld bij de niet-betaling.278 Situaties die bij mij voor de geest komen, zijn situaties waarvoor de (feiten)rechtspraak al anderszins soelaas biedt (bijv. storing in de middelen waarmee betaald kan worden; het geval waarin door plotselinge ziekte de verschuldigde parkeerbelasting niet (volledig) wordt betaald, dat onder overmacht wordt geschaard (6.16)).

13.60. Kortom, ik zie voor een verwijtbaarheidstoets nagenoeg geen ruimte en voor een passend-en-gebodentoets geen ruimte.

Verhouding tot de lijn in de feitenrechtspraak met betrekking tot overmacht?

13.61. De vraag is hoe dit alles zich verhoudt tot de in onderdeel 7 weergegeven rechtspraak van de feitenrechters. Ik breng in herinnering dat, ondanks het objectieve karakter van de parkeerbelasting waarbij persoonlijke omstandigheden voor de belastingplicht irrelevant zijn, er een ware keur aan casuïstische jurisprudentie is waarin juist wél rekening wordt gehouden met de (persoonlijke) omstandigheden van het geval. Ik ga hier kort in op het in 6.8-6.17 behandelde gevalstype van overmacht, gelet op de associatieve parallel (‘strafuitsluitingsgronden’) met afwezigheid van alle schuld.

13.62. Ik noemde al eerder dat de juridische grondslag voor vernietiging van een naheffingsaanslag dan wel van alleen het kostenverhaal wegens overmacht mij niet duidelijk is (7.8).279 In het licht van de analyse hiervóór komt het mij voor dat in zekere zin sprake is van een rechtstreekse toetsing avant la lettre aan het ongeschreven evenredigheidsbeginsel in de in 13.22 bedoelde tweede categorie. Daarvoor valt ook wel wat te zeggen. Het wettelijk stelsel gaat uit van de verplichting om (vrijwel) direct de parkeerbelasting te voldoen bij aanvang van het parkeren (zie art. 234(2)(a) Gemeentewet). De wetgever is daarmee kennelijk ervan uitgegaan dat een belastingplichtige in staat is om aan die verplichting te voldoen. Naar kan worden aangenomen heeft de wetgever niet gedacht aan de (zeer) uitzonderlijke situatie waarin dat niet mogelijk is althans waarin een rechtsplicht tot directe betaling van een parkeerbelasting niet kan worden aanvaard door de (zeer) bijzondere omstandigheden van het geval.

13.63. Wel zou de vraag kunnen rijzen of de uiteindelijke evenredigheidsafweging ook voldoet aan de strikte maatstaf die het CBb voorschrijft (13.23). Het gaat namelijk enkel om een evenwichtigheidstoets: is het opleggen van een naheffingsaanslag althans het kostenverhaal in de gegeven omstandigheden voor de belanghebbende onredelijk bezwarend?280 Gezien de in absolute zin beperkte bedragen die met de naheffing en het kostenverhaal zijn gemoeid, lijkt ‘onredelijk bezwarend’ een hoge drempel in parkeerbelastingzaken waarin het om alleen één naheffingsaanslag gaat.281 In dat opzicht lijkt de feitenrechtspraak in gevallen waarin een beroep op overmacht wordt gehonoreerd, soepeler dan de maatstaf van het CBb.

13.64. Zo dat laatste al het geval is, meen ik dat er geen aanleiding is om ‘de teugels aan te halen’. Dát in parkeerbelastingzaken een uitzondering op de strikte wetstoepassing op haar plaats is in geval van overmacht, wordt breed gedragen.282 Alle gerechtshoven gaan daarvan (inmiddels) uit (6.10). Ook de gemeenten c.q. heffingsambtenaren lijken het te aanvaarden. Ik heb weliswaar geen onderzoek gedaan naar (coulance- of hardheidsclausule)beleid op dit punt onder gemeenten. Het valt echter wel op dat indien een feitenrechter een naheffingsaanslag geheel of gedeeltelijk vernietigt wegens overmacht, het bestuursorgaan doorgaans geen rechtsmiddel daartegen aanwendt, althans – als ik het goed overzie – in elk geval niet met het betoog dat overmacht geen grond kan zijn voor vernietiging. Bovendien blijkt soms expliciet uit een uitspraak dat een heffingsambtenaar zelf uitgaat van de rechtsopvatting dat een naheffingsaanslag moet worden vernietigd indien sprake is van overmacht (6.15).

14. Beantwoording prejudiciële vragen

14.1. Vraag 1a zou mijn inziens als volgt kunnen worden beantwoord (vgl. onderdeel 9):

Het in rekening brengen van kosten op grond van art. 234(5) Gemeentewet ter zake van het opleggen van een naheffingsaanslag parkeerbelasting is niet aan te merken als een criminal charge zoals bedoeld in art. 6 EVRM.

14.2. Vraag 1b zou mijn inziens als volgt kunnen worden beantwoord (vgl. onderdeel 10):

Een gemeentelijke wetgever heeft, gelet op art. 225 Gemeentewet, de bevoegdheid om in het kader van de parkeerregulering te besluiten een parkeerbelasting te heffen in daartoe door hem aan te wijzen gebieden. Het antwoord op vraag 1a doet aan die bevoegdheid niet af.

Er is geen rechtsregel die meebrengt dat in een toelichting op een parkeerbelastingverordening (of anderszins) kenbaar wordt gemaakt dat de waarborgen van de strafrechtelijke poot van art. 6 EVRM niet van toepassing zijn met betrekking tot het in rekening brengen van kosten ter zake van het opleggen van een naheffingsaanslag parkeerbelasting.

14.3. Vraag 2 zou mijn inziens als volgt kunnen worden beantwoord (vgl. onderdeel 11)

De belastingrechter kan niet aan de in de vraagstelling bedoelde reflexwerking van art. 6 EVRM de bevoegdheid ontlenen om te oordelen dat het in rekening brengen van kosten op grond van art. 234(5) Gemeentewet geheel of gedeeltelijk achterwege moet blijven op basis van een beoordeling of het niet-voldoen van de verschuldigde parkeerbelasting verwijtbaar is of op basis van een beoordeling of het in rekening brengen van de volledige kosten passend en geboden is.

14.4. De Hoge Raad zou naar mijn mening kunnen afzien van beantwoording van vraag 3. Het antwoord op het eerste deel van vraag (te weten: of het in rekening brengen van kosten op grond van art. 234(5) Gemeentewet een herstelsanctie is) is namelijk niet relevant voor de mogelijkheden die een belastingrechter heeft om kosten die op grond van art. 234(5) Gemeentewet in rekening zijn gebracht te toetsen (zie 12.3-12.6). Gelet op de aanleiding voor het voorleggen van de prejudiciële vragen, gaat het dus niet om een vraag waarvan het antwoord daarop nodig is om op het beroep te beslissen als bedoeld in art. 29ga(1) AWR. De vraag is van onvoldoende gewicht om beantwoording te rechtvaardigen als bedoeld in art. 27gc(8) AWR.

14.5. Vraag 4 zou mijn inziens als volgt kunnen worden beantwoord (vgl. onderdeel 13):

Art. 234 Gemeentewet kan niet zo worden uitgelegd dat de belastingrechter bevoegd is om te oordelen dat het in rekening brengen van kosten op grond van art. 234(5) Gemeentewet geheel of gedeeltelijk achterwege moet blijven op basis van een beoordeling of het niet-voldoen van de verschuldigde parkeerbelasting verwijtbaar is, dan wel op basis van een beoordeling of het in rekening brengen van de volledige kosten passend en geboden is.

Art. 20 AWR kan niet zo worden uitgelegd dat de belastingrechter bevoegd is om te oordelen dat het opleggen van een naheffingsaanslag parkeerbelasting achterwege moet blijven op basis van een beoordeling of het niet-voldoen van de verschuldigde parkeerbelasting verwijtbaar is.

De status van bepaling in een wet in formele zin die art. 234 Gemeentewet en art. 20 AWR hebben, verzet zich ertegen dat de beslissingen tot het opleggen van een naheffingsaanslag parkeerbelasting en het in rekening brengen van kosten ter zake daarvan worden getoetst aan het evenredigheidsbeginsel zoals vervat in art. 3:4(2) Awb.

De belastingrechter is bevoegd art. 20 AWR of art. 234(5) Gemeentewet buiten toepassing te laten indien sprake is van bijzondere omstandigheden die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever en die tot gevolg hebben dat de toepassing van art. 20 AWR onderscheidenlijk art. 234(5) Gemeentewet zozeer in strijd komt met algemene rechtsbeginselen of (ander) ongeschreven recht, dat die toepassing achterwege moet blijven. Buiten dat kader is er geen grond voor de belastingrechter tot toetsing aan het ongeschreven evenredigheidsbeginsel van een in overeenstemming met de wet opgelegde naheffingsaanslag parkeerbelasting onderscheidenlijk van een in overeenstemming met de wet in rekening gebracht bedrag aan kosten.

15. Conclusie

Ik geef de Hoge Raad in overweging de prejudiciële vragen te beantwoorden op de wijze zoals vermeld in onderdeel 14 van deze conclusie.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal