Samenvatting
Een Nederlandse man werkt in loondienst in Nederland. Zijn echtgenote is Britse en werkt bij de NATO Airborne Early Warning and Control Programme Management Agency (NAPMA), dat onderdeel uitmaakt van de NAVO.
Zij is ingevolge art. 19 van het Verdrag van Ottawa vrijgesteld van belasting op haar NAPMA-salaris en -emolumenten.
De man en zijn echtgenote bezitten in 2008 een tweede woning in Nederland met een waarde van € 263.000 en een hypotheekschuld van gemiddeld € 74.500. De man heeft deze woning en de hypothecaire schuld tot zijn box 3 vermogen gerekend.
Voor Hof Den Haag was in geschil of de echtgenote recht heeft op toepassing van het heffingvrije vermogen met als gevolg dat overdracht daarvan aan de man mogelijk is op de voet van artikel 5.5. Wet IB 2001.
Het Hof heeft geoordeeld dat de echtgenote recht heeft op toepassing van het heffingvrije vermogen.
De Staatssecretaris van Financiën is het hiermee niet eens en heeft cassatieberoep ingesteld.
De Hoge Raad verklaart het cassatieberoep ongegrond. Volgens de Hoge Raad heeft het Hof bij het vaststellen van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen van de man terecht een verhoging van het heffingvrije vermogen toegepast.
Het object van heffing in box 3 voor de echtgenote wordt weliswaar bepaald op dezelfde wijze als voor buitenlands belastingplichtigen, maar dit doet geen afbreuk aan haar status van binnenlandse belastingplichtige.
Dit brengt mee dat de omvang van het voordeel uit sparen en beleggen van de echtgenote wordt bepaald op de voet van hoofdstuk 5 van de Wet IB 2001. De echtgenote heeft daarom recht op toepassing van het heffingvrije vermogen.
Anders A-G Wattel.
Arrest gewezen op het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën tegen de uitspraak van het Gerechtshof te ’s-Gravenhage van 19 juni 2012, nr. BK-11/00845, betreffende een aan [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1 Het geding in feitelijke instanties
Aan belanghebbende is voor het jaar 2008 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is gehandhaafd.
De Rechtbank te ’s-Gravenhage (nr. AWB 10/7441) heeft het tegen die uitspraak ingestelde beroep gegrond verklaard, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5813.
De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Het Hof heeft de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, de uitspraak van de Inspecteur vernietigd en de aanslag vastgesteld op een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 69.839 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5813. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
2 Geding in cassatie
De Staatssecretaris heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 9 april 2013 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep.
Belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
3 Beoordeling van het middel
3.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
3.1.1. Belanghebbende woont met zijn echtgenote (hierna: de echtgenote) in Nederland. De echtgenote heeft de Britse nationaliteit. Zij is werkzaam bij NATO Airborne Early Warning and Control Programme Management Agency (hierna: NAPMA), een onderdeel van de Noord-Atlantische Verdragsorganisatie.
3.1.2. Belanghebbende en de echtgenote hebben een tweede woning in Nederland met een waarde van € 263.000. Op deze woning rustte op 1 januari 2008 een hypothecaire schuld van € 99.000 en op 31 december 2008 van € 50.000.
3.1.3. Belanghebbende heeft bij zijn aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor het jaar 2008 de tweede woning en de daarop betrekking hebbende schuld in aanmerking genomen bij de berekening van het voordeel uit sparen en beleggen. Daarbij heeft hij rekening gehouden met een heffingvrij vermogen van hemzelf en van de echtgenote tezamen van € 40.630, verhoogd met kindertoeslag van € 8145, in totaal derhalve € 48.775.
3.2. Voor het Hof was in geschil of de echtgenote recht heeft op toepassing van het heffingvrije vermogen, met als gevolg dat overdracht daarvan aan belanghebbende mogelijk is op de voet van artikel 5.5 Wet IB 2001.
3.3. Het Hof heeft geoordeeld dat de echtgenote recht heeft op toepassing van het heffingvrije vermogen. Het heeft daartoe overwogen dat het Verdrag nopens de rechtspositie van de Noord-Atlantische Verdragsorganisatie, van de nationale vertegenwoordigers bij haar organen en van haar internationale staf (Trb. 1953, 9; hierna: het Verdrag van Ottawa), noch de Notawisseling houdende een verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Noord-Atlantische Verdragsorganisatie NAVO betreffende de privileges en immuniteiten van het personeel van het NATO Airborne Early Warning and Control Programme Management Agency (NAPMA) en hun gezinsleden, van 29 september 2006, Trb. 2006, 228 (hierna: de NAPMA-Overeenkomst), regels bevatten die derogeren aan de binnenlandse belastingplicht van belanghebbende en zijn gezinsleden. Weliswaar wordt door toepassing van deze regelingen de belastbare grondslag beperkt tot bepaalde in Nederland gelegen inkomensbronnen genoemd in artikel 7.7 Wet IB 2001, waardoor sprake is van beperkte binnenlandse belastingplicht, maar daarmee zijn geen regels gegeven of overeengekomen die bepalend zijn voor de subjectieve belastingplicht van belanghebbende en zijn gezinsleden, aldus het Hof.
3.4. Het middel komt hiertegen op, onder meer met het betoog dat uit de toepassing van artikel 34 van de Uitvoeringsregeling Algemene wet inzake rijksbelastingen 1994 (hierna: de Uitvoeringsregeling), in samenhang met de bepalingen van hoofdstuk 7 van de Wet IB 2001, volgt dat het belastbare inkomen uit sparen en beleggen van de echtgenote wordt bepaald op basis van artikel 7.7 Wet IB 2001, zodat zij geen recht heeft op aftrek van heffingvrij vermogen.
3.5.1. Bij de NAPMA-overeenkomst heeft Nederland aan bepaalde medewerkers van NAPMA dezelfde voorrechten en immuniteiten toegekend als aan diplomatieke functionarissen. Met betrekking tot de heffing van inkomstenbelasting in box 3 is daartoe voorzien in een vrijstelling voor het forfaitaire rendement van bepaalde vermogensbestanddelen. Hierover vermeldt onderdeel 3 van de NAPMA-overeenkomst het volgende:
“The so called Box 3 income tax exemption (with the exceptions laid down in article 7.7 paragraph 2 of the Income Tax Act 2001) shall exist for as long as the staff members (being non Dutch citizens and non permanent residents) are in the employment of NAPMA.”
3.5.2. Omdat de immuniteiten voor diplomatieke functionarissen in de NAPMA-overeenkomst van overeenkomstige toepassing zijn verklaard, moet de zojuist geciteerde bepaling worden begrepen in het licht van de artikelen 33 en 34 van de Uitvoeringsregeling, waarin fiscale vrijstellingen voor diplomatieke functionarissen en hun gezinsleden zijn geregeld. Artikel 33 van de Uitvoeringsregeling voorziet onder meer in een vrijstelling met betrekking tot de inkomstenbelasting. Op grond van artikel 34, lid 1, van de Uitvoeringsregeling strekt die vrijstelling zich niet uit tot buiten het ambt of de betrekking genoten inkomen, bedoeld in hoofdstuk 7 van de Wet IB 2001.
3.5.3. Belanghebbende en zijn echtgenote zijn beiden binnenlandse belastingplichtigen. Het belastbare inkomen uit sparen en beleggen van ieder van hen moet daarom worden bepaald op de voet van de bepalingen van hoofdstuk 5 van de Wet IB 2001. Een verschil met de heffing bij andere binnenlandse belastingplichtigen is dat de rendementsgrondslag voor de echtgenote als gevolg van de gedeeltelijke vrijstelling op basis van de NAPMA-overeenkomst is beperkt tot de waarde van de in artikel 7.7, lid 2, Wet IB 2001 genoemde bezittingen, verminderd met de waarde van de daarmee samenhangende schulden. Aldus wordt weliswaar het object van heffing in box 3 voor de echtgenote bepaald op dezelfde wijze als voor buitenlandse belastingplichtigen, maar dit doet geen afbreuk aan haar status van binnenlandse belastingplichtige. Een en ander brengt mee dat de omvang van het voordeel uit sparen en beleggen van de echtgenote wordt bepaald op de voet van hoofdstuk 5 van de Wet IB 2001. De echtgenote heeft daarom recht op toepassing van het heffingvrije vermogen.
3.5.4. Door de hiervoor in 3.5.3 omschreven uitwerking van de gedeeltelijke vrijstelling in box 3 wordt voorkomen dat medewerkers van NAPMA die binnenlandse belastingplichtige zijn, bij de berekening van de heffingsgrondslag in box 3 op enig punt ongunstiger worden behandeld dan binnenlandse belastingplichtigen op wie het begunstigende regime voor diplomaten en hun gezinsleden niet van (overeenkomstige) toepassing is. Deze uitwerking is ook in overeenstemming met de strekking van artikel 19 van het Verdrag van Ottawa en de NAPMA-overeenkomst, die er op zijn gericht om medewerkers van NAPMA bepaalde vrijstellingen toe te kennen en niet om hen belastingvoordelen waarop zij volgens de nationale wetgeving van de betrokken staat recht hebben te ontnemen.
3.5.5. Het voorgaande brengt mee dat het Hof bij het vaststellen van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen van belanghebbende terecht een verhoging van het heffingvrije vermogen op grond van artikel 5.5, lid 2, Wet IB 2001 heeft toegepast. Het middel faalt daarom.
4 Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.
5 Beslissing
De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.
Dit arrest is gewezen door de vice-president M.W.C. Feteris als voorzitter, en de raadsheren C. Schaap, P.M.F. van Loon, M.A. Fierstra en Th. Groeneveld, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 10 januari 2014.
Van de Staat wordt ter zake van het door de Staatssecretaris van Financiën ingestelde beroep in cassatie een griffierecht geheven van € 466.
