Geen verliesverrekening vanwege wijziging van ‘uiteindelijk belang’ ex art. 20a Wet Vpb

Arrest gewezen op het beroep in cassatie van [X] B.V. te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 15 oktober 2013, nr. BK-10/00629, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank ’s-Gravenhage (nr. AWB 09/5396) betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 2004 opgelegde aanslag in de vennootschapsbelasting. De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.

1 Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen ’s Hofs uitspraak beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris van Financiën heeft een verweerschrift ingediend.
Belanghebbende heeft de zaak doen toelichten door mr. P.J. van Hagen, advocaat te Rotterdam.
De Advocaat-Generaal P.J. Wattel heeft op 18 juni 2014 geconcludeerd tot gegrondverklaring van het beroep in cassatie, vernietiging van de uitspraak van het Hof en verwijzing van de zaak naar een ander gerechtshof.
Zowel de Staatssecretaris als belanghebbende heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.

2 Beoordeling van de middelen
2.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
2.1.1. Belanghebbende is in 1982 opgericht. Zij hield zich bezig met het deelnemen in, financieren van en directie voeren over ondernemingen in de automobielbranche.
2.1.2. Op 18 juni 2004 heeft [G] N.V. (hierna: koper), vertegenwoordigd door haar directeur [AA] (hierna: dga van koper), een overeenkomst gesloten met [J] (hierna: verkoper) tot koop van 25 percent van de aandelen in belanghebbende. In deze koopovereenkomst is opgenomen dat verkoper en koper een overeenkomst wensen te sluiten in verband met de overdracht door verkoper aan koper van alle in het geplaatste aandelenkapitaal van belanghebbende door verkoper gehouden aandelen. In de koopovereenkomst is overeengekomen dat koper van verkoper 25 percent van de hiervoor genoemde aandelen koopt tegen een koopsom van € 75.000. Voorts is in de koopovereenkomst overeengekomen dat terstond na de aandelenoverdracht verkoper bij een te houden aandeelhoudersvergadering zal worden ontslagen als directeur van belanghebbende en koper of een door deze aan te wijzen derde zal worden ingeschreven als nieuwe directeur van belanghebbende.
2.1.3. Eveneens op 18 juni 2004 hebben verkoper en koper een aanvullende overeenkomst met betrekking tot de overdracht van aandelen in belanghebbende gesloten. In deze overeenkomst is opgenomen dat koper van verkoper eveneens koopt het restant in het geplaatste aandelenkapitaal van belanghebbende, zijnde ongeveer 75 percent, dat de koopsom van dit gedeelte bedraagt € 150.000, dat de akte van aandelenoverdracht op een door koper nader te bepalen tijdstip zal worden verleden en dat deze aandelenoverdracht niet eerder zal plaatsvinden dan nadat het in de boekhouding van belanghebbende geconstateerde en aanwezige compensabele verlies is verdwenen. Voorts is in deze overeenkomst overeengekomen dat verkoper in zijn hoedanigheid van (mede)aandeelhouder van belanghebbende aan koper onherroepelijk volmacht verleent om hem te vertegenwoordigen en deswege het stemrecht uit te oefenen in de na de hiervoor onder 2.1.2 vermelde aandelenoverdracht te houden vergaderingen van aandeelhouders.
2.1.4. Op 24 juni 2004 is 25 percent van het geplaatste aandelenkapitaal van belanghebbende in eigendom overgedragen aan koper. Koper heeft in verband met de aankoop van de aandelen in belanghebbende in totaal € 225.000 betaald aan verkoper. In 2009 is de overige 75 percent van de aandelen in belanghebbende overgedragen aan [M] S.A.
2.1.5. Belanghebbende heeft voor het jaar 2004 aangifte voor de vennootschapsbelasting gedaan van een belastbare winst van € 726.056. Zij heeft daarop een bedrag van € 726.056 in mindering gebracht in verband met verrekening van door haar geleden verliezen. De Inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag de aangegeven belastbare winst gecorrigeerd met een bedrag van € 163.104 en voorts het te verrekenen verlies vastgesteld op nihil, resulterende in een vastgesteld belastbaar bedrag van € 889.160. De onderhavige aanslag is vastgesteld met dagtekening 14 maart 2009.
2.1.6. Verkoper heeft tijdens een gesprek met de Inspecteur op 13 februari 2009 gezegd dat belanghebbende in de periode van de verkoop van haar aandelen geen activiteiten ontplooide. Voorts heeft hij verklaard dat hij geen zeggenschap noch enige bemoeienis heeft gehad met (de onderneming van) belanghebbende in de periode vanaf 24 juni 2004, dat hij na die datum geen enkele vergadering van aandeelhouders heeft bijgewoond en in het geheel geen bemoeienis heeft gehad met de activiteiten van belanghebbende na die datum.
2.1.7. Op 8 september 2009 is de dga van koper in een strafrechtelijk onderzoek als verdachte verhoord. Tijdens dit verhoor heeft hij onder meer verklaard dat verkoper vanaf 2004 geen zeggenschap meer had in belanghebbende, dat hij verkoper nooit heeft geraadpleegd, dat hij via koper de volledige zeggenschap in belanghebbende had en dat verkoper nooit een deel van de winst heeft geclaimd.
2.1.8. In een jegens de Belastingdienst afgelegde schriftelijke verklaring heeft belanghebbende onherroepelijk afstand gedaan van het recht om zich te beroepen op het verstrijken van de wettelijke termijn waarbinnen de aanslag en de gelijktijdig daarmee vast te stellen beschikkingen (bijvoorbeeld heffingsrente en eventuele boetebeschikking) kunnen worden vastgesteld, mits deze uiterlijk op 31 maart 2009 zijn vastgesteld. De verklaring vermeldt – onder meer – dat
“[d]e termijn waarbinnen de aanslag vennootschapsbelasting 2004 ten name van - [belanghebbende] fiscaalnummer (...) kan worden vastgesteld dreigt te verstrijken (artikel 11, lid 3 Algemene wet inzake rijksbelastingen).”

De dga van koper heeft deze verklaring op 27 november 2008 namens belanghebbende ondertekend.
2.1.9. Aan de hiervoor in onderdeel 2.1.8 aangehaalde verklaring is een verklaring voorafgegaan, op 28 augustus 2008 getekend door de gemachtigde van belanghebbende en haar directeur, die hetzelfde inhoudt als voornoemde verklaring met dien verstande dat daarin is opgenomen dat de aanslag uiterlijk op 31 december 2008 moet zijn vastgesteld.
2.1.10. Bij brief van 14 mei 2009 heeft de Inspecteur belanghebbende uitgenodigd voor een hoorgesprek op 4 juni 2009. Belanghebbende heeft na een voorafgaand telefonisch onderhoud bij brief van 3 juni 2009 aan de Inspecteur medegedeeld niet eerder te willen worden gehoord dan nadat zij op de hoogte is van de uitkomsten van een bij belanghebbende ingesteld boekenonderzoek en de door de Belastingdienst ingenomen standpunten. Bij brief van 12 juni 2009 heeft de Inspecteur belanghebbende opnieuw uitgenodigd voor een hoorgesprek te houden op 30 juni 2009. Belanghebbende is toen, zonder voorafgaand bericht, niet ten kantore van de Inspecteur verschenen.
2.2.1. Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat zij niet aan haar hiervoor in 2.1.8 genoemde verklaring kan worden gehouden. Het Hof heeft daartoe onder meer overwogen dat, gelet op de deskundigheid van beide ondertekenaars van de verklaring, zonder nadere toelichting, die ontbreekt, onaannemelijk is dat zij ten tijde van de ondertekening van de verklaring niet bekend waren met de uiterste termijn waarop de aanslag diende te worden opgelegd en met de juridische gevolgen van het ondertekenen van de verklaring. Belanghebbende heeft onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd die tot het oordeel leiden dat zij haar stelling dat de Inspecteur haar onder valse voorwendselen de verklaring heeft doen afleggen aannemelijk heeft gemaakt, aldus het Hof.
2.2.2. Ten aanzien van de klacht van belanghebbende ter zake van schending van de hoorplicht heeft het Hof geoordeeld dat, aangezien uit de stukken blijkt dat de Inspecteur belanghebbende tot twee maal toe heeft uitgenodigd om te worden gehoord onder vaststelling van plaats en tijd en belanghebbende op de tweede uitnodiging zonder bericht verstek heeft laten gaan, de Inspecteur niet kan worden verweten belanghebbende niet te hebben gehoord.
2.2.3. Het Hof heeft voorts – in navolging van de Rechtbank – geoordeeld dat is voldaan aan de voorwaarden voor toepassing van artikel 20a van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (hierna: de Wet) en heeft daaraan de gevolgtrekking verbonden dat de verliezen van vóór de wijziging in het uiteindelijke belang in belanghebbende niet langer verrekenbaar zijn. Anders dan belanghebbende betoogt laten de aktes zoals vermeld in 2.5 en 2.6 van de uitspraak van de Rechtbank zich redelijkerwijs niet anders uitleggen dan dat op 18 juni 2004 het uiteindelijke belang in belanghebbende als bedoeld in artikel 20a van de Wet zo niet geheel dan toch in meer dan belangrijke mate op koper is overgegaan, aldus het Hof.
2.2.4. Belanghebbende heeft in haar beroepschrift in cassatie vier middelen voorgesteld. Bij de schriftelijke toelichting heeft belanghebbende het derde middel ingetrokken.
2.2.5. Middel I bestrijdt ’s Hofs hiervoor in 2.2.1 weergegeven oordelen met rechts- en motiveringsklachten. Het middel faalt. In de bestreden uitspraak ligt besloten dat naar het oordeel van het Hof (i) op belanghebbende de last rust de feiten en omstandigheden te bewijzen die kunnen leiden tot aanvaarding van haar stelling dat zij niet kan worden gehouden aan de door haar ondertekende verklaring omdat de Inspecteur bij haar ten onrechte de indruk heeft gewekt dat ten tijde van de ondertekening van de verklaring de wettelijke termijn voor het vaststellen van de aanslag nog niet was verstreken, en (ii) dat belanghebbende niet erin is geslaagd dit bewijs te leveren aangezien niet aannemelijk is geworden dat ten tijde van de ondertekening van de verklaring de aanslagtermijn inderdaad reeds was verstreken zoals zij stelt, dan wel – zo dit laatste al anders was – omdat belanghebbende, mede gelet op de fiscale deskundigheid van haar bestuurder en haar adviseur, minst genomen had behoren te weten dat de aanslagtermijn ten tijde van het ondertekenen van de verklaring reeds was verstreken. Deze oordelen geven geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kunnen, als verweven met waarderingen van feitelijke aard voor het overige in cassatie niet op hun juistheid worden getoetst. Zij zijn ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd.
2.2.6. Middel II klaagt over ’s Hofs hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordeel, in zoverre dat sprake is van schending van de hoorplicht aangezien onder de omstandigheden van het onderhavige geval niet kan worden aangenomen dat belanghebbende uitdrukkelijk afstand heeft gedaan van haar recht om te worden gehoord, alvorens uitspraak zou worden gedaan op het bezwaarschrift. Het middel faalt op de gronden vermeld in de onderdelen 6.15 en 6.16 van de conclusie van de Advocaat-Generaal.
2.2.7. Middel IV komt met motiveringsklachten op tegen ’s Hofs hiervoor in 2.2.3 weergegeven oordeel. Dit oordeel geeft geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op juistheid worden getoetst. Het is ook niet onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Derhalve faalt dit middel ook.

3 Proceskosten
De Hoge Raad acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten.

4 Beslissing
De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond.

Dit arrest is gewezen door de vice-president J.A.C.A. Overgaauw als voorzitter, en de raadsheren C.B. Bavinck, P.M.F. van Loon, J. Wortel en L.F. van Kalmthout, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 16 januari 2015.