7.10. Sinds 1 juli 2011 wordt, zo valt in de pers te lezen, conform de aankondiging in voormelde brief, behoudens uitzonderingsgevallen, het fiscaal akkoord (en vervolgens het kenteken) afgegeven nadat het aangeven bedrag aan bpm is betaald. Daarna wordt zo nodig een naheffingsaanslag opgelegd. Ik citeer uit het nieuwsbericht van het ministerie van Financiën van 28 juni 2011:(31)
"Op 1 juli 2011 gaat de nieuwe werkwijze BPM (belasting personenauto's en motorrijwielen) bij aangiften van geïmporteerde auto's uit het buitenland in werking.
Hierdoor wordt de afhandeling van de invoeringsprocedure versneld en krijgt men direct na betaling van het aangegeven BPM-bedrag het 'fiscaal akkoord'. Het 'fiscaal akkoord' is een signaal van de Belastingdienst aan de Rijksdienst voor het wegverkeer (RDW) dat voor het voertuig een kentekenbewijs mag worden afgegeven.
De invoering van deze nieuwe werkwijze is een besluit van staatssecretaris Weekers van Financiën, mede door opmerkingen uit de autobranche over de procedure rond de afhandeling van BPM-aangiften bij parallelimport. Staatssecretaris Weekers: "De maatregel is gunstig voor aangevers. Als zij sneller een fiscaal akkoord ontvangen en de Rijksdienst voor het Wegverkeer geeft het kenteken af, dan kan de auto ook sneller de Nederlandse weg op". Met de nieuwe procedure krijgt men, vóór de controle of er een naheffingsaanslag moet worden opgelegd, het 'fiscaal akkoord' van de Belastingsdienst. Als de aangifte voor nadere controle is geselecteerd krijgt men hiervan bericht en kan er een naheffingsaanslag worden opgelegd. De Belastingdienst streeft ernaar deze naheffingsaanslag binnen 6 maanden na de aangifte op te leggen.
In uitzonderingsgevallen moeten eerst de aangifte en de naheffingsaanslag zijn betaald, voordat het 'fiscaal akkoord' wordt afgegeven. Het gaat dan om evident onjuiste aangiften."
7.11. In deze en de andere thans bij de Hoge Raad aanhangige zaken genoemd in punt 1.4 van deze conclusie is de handelwijze gevolgd zoals die van medio 2009 tot medio 2011 werd gehanteerd (zie punt 7.6).
8. ... en hoe loopt het af met de naheffingsaanslag en het cassatieberoep van de Staatssecretaris?
8.1. Na lezing van punt 6.5 en de daar aangehaalde passage uit de memorie van toelichting zal duidelijk zijn dat voor de mogelijkheid tot naheffing van bpm moet worden aangesloten bij de systematiek van de Awr. In artikel 20, lid 1, van die wet is bepaald (cursivering MvH):
"Indien belasting die op aangifte behoort te worden voldaan (...), geheel of gedeeltelijk niet is betaald, kan de inspecteur de te weinig geheven belasting naheffen. (...)"
8.2. Voor naheffing van bpm heeft - gezien het bepaalde in artikel 20, lid 1, van de Awr - dus te gelden dat deze kan plaatsvinden indien (en voor zover) de bpm die op aangifte behoort te worden voldaan, geheel of gedeeltelijk niet is betaald. Gaan we ervan uit - zie punt 6.4 van deze conclusie - dat de bpm behoort te worden voldaan bij de tenaamstelling van het kenteken, en te zijn voldaan bij voltooiing van de registratie, (d.w.z. na tenaamstelling én dagtekening van het kenteken), dan kan naheffing pas ná de tenaamstelling aan de orde zijn. Bij de (voltooide) registratie ontstaat immers pas de materiële belastingschuld.(32) Daaraan doet niet af dat de bpm moet worden betaald vóórdat het belastbare feit - de met de tenaamstelling en dagtekening voltooide registratie - een voldongen feit is.
8.3. Naar het mij voorkomt vereist toepassing van artikel 20, lid 1, van de Awr dus dat het motorrijtuig geregistreerd is (d.w.z. dat het kenteken is tenaamgesteld en gedagtekend) voordat naheffing kan plaatsvinden. Dit brengt in feite ook met zich dat de betaling op aangifte (van het aangegeven bedrag) zou moeten leiden tot afgifte van een fiscaal akkoord en daaropvolgend de afgifte van een kenteken en de registratie daarvan door de RDW. Zo dat niet zou gebeuren, zou immers aan (na)heffing van bpm niet kunnen worden toegekomen, omdat geen registratie plaatsvindt.
8.4. De omstandigheid dat betaald moet worden vóór de tenaamstelling doet daaraan niet af. Zolang immers niet is betaald, wordt de registratie niet voltooid en zolang de registratie van het voertuig niet is voltooid, verstrijkt de betalingstermijn noch de aangiftetermijn.(33)
8.5. Het is vaste jurisprudentie dat niet kan worden nageheven vóór het verstrijken van de aangiftetermijn(34), noch vóór het verstrijken van de betalingstermijn(35).
8.5.1. Ten aanzien van naheffing vóór het verstrijken van de aangiftetermijn is vermeldenswaard de uitspraak van Hof 's-Gravenhage van 19 oktober 1988, nr. 4359/87, BNB 1989/338 over een naheffingsaanslag omzetbelasting:
"5.2. Belanghebbende was ingevolge artikel 19, lid 1, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen in verbinding met artikel 14 van de Wet gehouden de in een tijdvak verschuldigd geworden belasting binnen een maand na het einde van dat tijdvak te voldoen.
5.3. Het tijdvak waarover de belasting door belanghebbende moest worden betaald, is naar belanghebbende onweersproken heeft gesteld, de kalendermaand.
5.4. Het onder 5.2 en 5.3 overwogene leidt tot de conclusie dat de door belanghebbende over de maand mei 1987 verschuldigde belasting door haar op aangifte diende te worden voldaan voor 1 juli 1987.
5.5. Uit het onder 5.4 overwogene volgt dat op zijn vroegst op 1 juli 1987 kon worden beoordeeld of al dan niet was voldaan aan het vereiste voor naheffing, vermeld in (...) artikel 20 [van de AWR] - het geheel of gedeeltelijk niet betalen van omzetbelasting.
5.6. Het onder 5.5 overwogene leidt tot de slotsom dat de naheffingsaanslag, die als dagtekening draagt 24 juni 1987, en die betrekking heeft op een gedeelte van het voor belanghebbende geldende tijdvak mei 1987, voortijdig - dat wil zeggen voor het verstrijken van de voor het betalen van de belasting aan belanghebbende wettelijk toegestane termijn - is opgelegd. Hetgeen de Inspecteur ter verdediging van zijn andersluidende standpunt heeft aangevoerd, doet daaraan niet af, nu het opleggen van een naheffingsaanslag op een tijdstip waarop de voor het betalen van de belasting gestelde termijn nog niet is verstreken, een wettelijke grondslag ontbeert. (...)"
8.5.2. Wat betreft de vraag of een naheffingsaanslag kan worden opgelegd voor het einde van de betalingstermijn kan worden gewezen op het arrest van de Hoge Raad van 10 februari 1993, nr. 27813, BNB 1993/138 m.nt. Den Boer. De inspecteur in deze zaak had over het tijdvak 1 januari 1979 tot en met 23 november 1984 op 27 november 1984 een naheffingsaanslag loonbelasting opgelegd. De belanghebbende in die zaak klaagde over de rechtsgeldigheid van de naheffingsaanslag, omdat de betalingstermijn voor de verschuldigde loonbelasting over het tijdvak 1 oktober 1984 tot en met 23 november 1984 op het tijdstip van opleggen van deze naheffingsaanslag nog niet was verstreken.(36) De Hoge Raad oordeelde (cursivering MvH):
"3.1. Anders dan in het middel (...) wordt betoogd, is een naheffingsaanslag niet nietig op grond van de enkele omstandigheid dat over een gedeelte van het tijdvak waarop die aanslag betrekking heeft, ingevolge artikel 20, lid 1, eerste volzin, van de (...) AWR (...) nog geen belasting mocht worden nageheven. Zodanige aanslag is ten onrechte opgelegd slechts voor zover de daarin begrepen belasting verschuldigd is wegens feiten die zich hebben voorgedaan in bedoeld gedeelte van het tijdvak waarover is nageheven. Uit de uitspraak van het Hof en de stukken van het geding blijkt niet dat in het onderhavige geval van zodanige feiten sprake is. Het middel (...) faalt derhalve."
8.6. Uit het voorgaande volgt dat het naheffingssysteem in de Awr, waarbij voor de heffing van bpm uitdrukkelijk is aangesloten, geen mogelijkheid biedt na te heffen vóór de registratie van de personenauto.
8.7. Het bepaalde in artikel 6 van de Wet bpm doet daaraan mijns inziens niet af. Dat de wetgever de wens had dat de materieel verschuldigde bpm volledig zou worden voldaan voordat het kenteken wordt afgegeven, maakt niet dat artikel 6 van de Wet bpm - dat betrekking heeft op het traject van voldoening op aangifte - kan worden gezien als een lex specialis van artikel 20 van de Awr, dat de naheffing betreft. Een dergelijke lezing is ook niet in lijn met de parlementaire geschiedenis van de Wet bpm, waarin voor de naheffing van bpm uitdrukkelijk wordt aangesloten bij de systematiek van de Awr. De overige door de Staatssecretaris aangevoerde argumenten(37) doen aan deze conclusie niet af.
8.8. Hoewel in onderhavige zaak slechts aan de orde gesteld in het kader van het geschil over de proceskostenveroordeling, wijs ik toch hier op het volgende door de Staatssecretaris aangevoerde argument. Hij wijst voor zoveel nodig voor de instandhouding van de opgelegde naheffingsaanslag op artikel 6:22 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) en het arrest van de Hoge Raad van 13 mei 2005, nr. 39569, LJN AR6816, BNB 2005/257 m.nt. Van Leijenhorst.
8.9. Op grond van artikel 6:22 van de Awb kan:
"Een besluit waartegen bezwaar is gemaakt of beroep is ingesteld, (...) ondanks schending van een vormvoorschrift, door het orgaan dat op het bezwaar of beroep beslist, in stand worden gelaten indien blijkt dat de belanghebbenden daardoor niet zijn benadeeld."
8.10. Wat onder een vormvoorschrift(38) moet worden verstaan, kan worden afgeleid uit de memorie van antwoord bij het voorstel voor de Awb:(39)
"Een vormvoorschrift is een voorschrift dat geen eisen stelt aan de materiële inhoud van het besluit, maar ziet op de procedure van totstandkoming of de wijze waarop het besluit moet worden genomen of vastgelegd. Regels over het horen van belanghebbenden of de motivering behoren hiertoe. (...) Bij schending van andere - dus materiële - regels bestaat deze mogelijkheid niet. Er zij overigens op gewezen dat bij vernietiging van een besluit vervolgens de vraag aan de orde komt of het beslissende orgaan (bestuur of rechter) zelf in de zaak moet voorzien. Indien dat het geval is, kan onder omstandigheden de nieuwe beslissing naar eindresultaat overeenstemmen met het vernietigde besluit."
8.11. Ik betwijfel ten sterkste of het opleggen van een naheffingsaanslag terwijl daarvoor geen wettelijke basis is, kan worden aangemerkt als een (geschonden) vormvoorschrift. Maar los daarvan kan ook bij schending van een vormvoorschrift, het besluit waartegen bezwaar of beroep is ingesteld alleen in stand blijven indien blijkt dat de belanghebbenden daardoor niet zijn benadeeld. Dat lijkt mij hier niet het geval, nu de door de Inspecteur gevolgde handelwijze erin resulteert dat aan belanghebbende pas een kentekenbewijs wordt verstrekt nadat zij heeft betaald wat de Inspecteur verschuldigd acht. Zou op de aangifte al registratie zijn gevolgd, dan zou het voertuig gebruikt hebben kunnen worden en had tegen een opgelegde naheffingsaanslag bezwaar kunnen worden gemaakt en had uitstel van betaling kunnen worden gevraagd.
8.12. Al het voorgaande neemt overigens niet weg dat het maar de vraag is of belanghebbende uiteindelijk iets opschiet met de vernietiging van de naheffingsaanslag. Op grond van artikel 20, lid 3, van de AWR kan naheffing plaatsvinden gedurende een periode van vijf jaar na het einde van het kalenderjaar waarin de belastingschuld (in casu 2010) is ontstaan. Er van uitgaande dat in deze zaak arrest wordt gewezen voor het einde van de naheffingstermijn - en het duurt nog even voordat die verstreken is - en aannemende dat de naheffingsaanslag wegens 'voortijdigheid' vernietigd wordt, kan de Inspecteur mijns inziens een nieuwe naheffingsaanslag (tot hetzelfde bedrag) opleggen.(40) Tegen die naheffingsaanslag kan uiteraard wederom bezwaar en beroep worden ingesteld, ditmaal in verband met het materiële geschil tussen partijen (is de auto gebruikt c.q. heeft belanghebbende terecht een 'korting' van bpm toegepast).
8.13. Alles bijeengenomen constateer ik dat het beroep in cassatie van de Staatssecretaris geen doel treft.
9. Vergoeding van werkelijke proceskosten: het cassatieberoep van belanghebbende
9.1. Op grond van artikel 8:75 van de Awb kan(41) de rechter een partij veroordelen in de kosten die haar wederpartij redelijkerwijs heeft moeten maken. Bij de bepaling van de te vergoeden kosten is leidend het Bpb. Artikel 2, lid 1, van het Bpb voorziet in een forfaitair vast te stellen bedrag aan te vergoeden proceskosten. Lid 3 van die bepaling bepaalt evenwel:
"In bijzondere omstandigheden kan van het eerste lid worden afgeweken."
9.2. Uit de nota van toelichting bij het Bpb kan worden afgeleid dat de besluitgever meende dat van bijzondere omstandigheden in de zin van artikel 2, lid 3, niet snel sprake is:
"In uitzonderlijke gevallen kan strikte toepassing van deze regeling onrechtvaardig uitpakken. Daarom is bepaald dat de rechter in bijzondere omstandigheden de volgens het besluit berekende vergoeding - overigens zonder af te doen aan het karakter van een tegemoetkoming in de daadwerkelijke kosten - kan verlagen of verhogen. Het gaat hier werkelijk om uitzonderingen, bij voorbeeld een geval waarin de burger door gebrekkige informatieverstrekking door de overheid op uitzonderlijk hoge kosten voor het verzamelen van het benodigde feitenmateriaal is gejaagd."
9.3. De Hoge Raad oordeelde in punt 3.4.3 van zijn arrest van 8 april 2011, nr. 10/00652, LJN BQ0415, BNB 2011/180 m.nt. Albert:
"Gelet op deze toelichting dient de uitzondering wegens bijzondere omstandigheden door de rechter terughoudend te worden toegepast."
9.4. Uit het arrest van de Hoge Raad van 30 augustus 1996, nr. 30881, LJN AA2060, BNB 1996/373 m.nt. Ilsink, volgt dat de feitenrechter niet uitdrukkelijk hoeft in te gaan op verzoeken(42) om wegens bijzondere omstandigheden een hoger bedrag aan proceskosten toe te kennen dan het op basis van het forfait berekende bedrag:
"3.3.3. Op een verzoek om verhoging van de proceskosten wegens bijzondere omstandigheden behoeft een Hof niet uitdrukkelijk in te gaan. Het staat een Hof vrij al dan niet gewicht toe te kennen aan bijzondere omstandigheden."
9.5. De jurisprudentie van de Hoge Raad leert dat grond bestaat om wegens bijzondere omstandigheden af te wijken van de forfaitair vast te stellen vergoeding indien:
- het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden;(43)
- de Inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld bij het opleggen van een aanslag.(44)
9.6. Het antwoord op de vraag of sprake is van bijzondere omstandigheden die een hogere dan de forfaitaire proceskostenvergoeding rechtvaardigen is sterk afhankelijk van de feiten en daarmee grotendeels voorbehouden aan de feitenrechter. De Hoge Raad kan in cassatie slechts toetsen of 's Hofs oordeel onbegrijpelijk is en of het Hof is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting, aangezien het oordeel - als verweven met waarderingen van feitelijke aard - voor het overige in cassatie niet op juistheid kan worden getoetst.
9.7. Kennelijk was het Hof in de onderhavige zaak van oordeel dat het de Inspecteur op het tijdstip van het opleggen van de naheffingsaanslag, welke aanslag was gebaseerd op een verkeerde uitleg van artikel 20 van de Awr (vgl. punt 4.15 van 's Hofs uitspraak), niet duidelijk had hoeven zijn dat die naheffingsaanslag in een daartegen ingestelde procedure geen stand zou houden, ofwel dat de gevolgen van de gedraging van de Inspecteur (het opleggen van de naheffingsaanslag) niet zodanig waren dat van een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, lid 3, van het Bpb moet worden gesproken.
9.8. Gelet op de omstandigheid dat artikel 2, lid 3, van het Bpb met terughoudendheid moet worden toegepast, en gezien de ruime beoordelingsvrijheid van het Hof, het feit dat ten tijde van het vaststellen van de naheffingsaanslag geen rechtspraak voorhanden was waaruit kon worden afgeleid of die aanslag stand zou houden, en het feit dat de Rechtbank alsmede rechtbank 's-Gravenhage nadien de naheffingsaanslag in dit (soort) geval(len) in stand hebben gelaten, acht ik het oordeel van het Hof, dat het bijzondere omstandigheden niet aanwezig acht, niet onbegrijpelijk. Dat Hof Arnhem in zijn in 7.7.2 genoemde uitspraak in een vergelijkbare zaak wel bijzondere omstandigheden aanwezig heeft geacht, maakt dat niet anders.(45)
9.9. Mij is niet gebleken dat het Hof bij zijn beoordeling van een onjuiste rechtsopvatting zou zijn uitgegaan.
9.10. Uit voorgaande volgt dat de cassatiemiddelen van belanghebbende mijns inziens falen.
10. Conclusie
De conclusie strekt ertoe dat zowel het beroep in cassatie van de Staatssecretaris als dat van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.
De Procureur-Generaal bij de
Hoge Raad der Nederlanden
Advocaat-Generaal
1 De inspecteur van de Belastingdienst/P.
2 De bij de Hoge Raad onder nummer 12/01739 geregistreerde zaak raakt de in deze conclusie en de in de zaken 12/01181, 12/01736 en 12/02196 aan de orde zijnde problematiek slechts zijdelings.
3 Een kopie van de aangifte is als bijlage 2 opgenomen bij het hoger beroepschrift van belanghebbende.
4 Waarin is vermeld dat de personenauto een schade aan de voorbumper heeft en aan de binnenzijde behoorlijke sporen van gebruik vertoont.
5 Uit de nader te melden uitspraak van het Hof leid ik af dat dit vaste praktijk is en dus niet alleen belanghebbende is overkomen. In punt 2.3 van bedoelde uitspraak stelt het Hof namelijk vast dat de ontvanger 'belanghebbenden in gevallen als de onderhavige verzoekt te wachten met betaling totdat zij een zogenoemd betaalbericht hebben ontvangen'.
6 MvH: In punt 2.9 van zijn uitspraak stelt het Hof vast dat niet in geschil is dat de Inspecteur bij de berekening van de naheffingsaanslag abusievelijk is uitgegaan van een bedrag van € 19.244 in plaats van € 19.224 en dat dus de naheffingsaanslag in ieder geval € 20 te hoog is.
7 Het betaalbericht heb ik niet in het dossier aangetroffen. Uit het proces-verbaal (blz. 2-3) van de mondelinge behandeling van de zaak bij het Hof leid ik af dat ook het Hof het betaalbericht niet heeft gezien.
8 Met fiscaal akkoord wordt bedoeld het door de fiscus af te geven bewijs van betaling, waaruit blijkt dat de ter zake van het voertuig verschuldigde belastingen en rechten zijn voldaan. Zonder dit bewijs wordt door de RDW geen kentekenbewijs afgegeven, zie artikel 49, lid 1, aanhef en onderdeel b, van de Wegenverkeerswet 1994. Zie ook onderdeel 5.7 van deze conclusie.
9 MvH: bedoeld zal zijn: 'haar'.
10 MvH: In punt 2.6.1 heeft de Rechtbank artikel 6 van de Wet op de belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 en de artikelen 10, 19 en 20 van de Awr geciteerd.
11 Besluit van 22 december 1993, Stb. 1993, 763, nadien verschillende malen aangepast.
12 De Staatssecretaris heeft bij brief van 16 mei 2012 aangegeven geen conclusie van repliek te zullen indienen. Van belanghebbende is geen reactie ontvangen op de brief van de griffier d.d. 2 mei 2012 - waarin belanghebbende gelegenheid is gegeven tot pleidooi/repliek -, welke brief op 3 mei 2012 voor ontvangst is getekend.
13 Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 39, artikelsgewijze toelichting bij artikel 1 en 2 van de Wet bpm.
14 MvH: bedoeld is artikel 2 van de (voorgestelde) Wet bpm.
15 Vgl. artikel 1, aanhef en onderdeel q, juncto 4a van de WVW. In het maatschappelijk verkeer wordt deze dienst aangeduid als 'RDW' (Rijksdienst voor het wegverkeer). Ik houd in deze conclusie de gebruikelijke term RDW aan.
16 In dit verband zij opgemerkt dat artikel 42, lid 4, van de WVW wordt bepaalt dat het verzamelen van de gegevens omtrent motorrijtuigen door de RDW onder meer geschiedt voor een goede uitvoering van de Wet bpm (artikel 42, lid 4, aanhef en onderdeel b, van de WVW).
17 Zie punten 5.3 en 5.4 van deze conclusie en het formulier 'Het keuringsproces bij de RDW. Waarom moet u wachten?' dat te vinden is op de website van de RDW en dat kan worden geraadpleegd op: www.rdw.nl/SiteCollectionDocuments/VT/Handleidingen/wijze%20van%20keuren%202B0833b2010.pdf. In dat formulier is vermeld dat het kenteken wordt geregistreerd zodra aan alle voorwaarden is voldaan (waaronder de beschikbaarheid van het fiscaal akkoord) en waarin onder het kopje 'versturen kentekenbewijs' is vermeld: 'Na het (elektronische) BPM-akkoord van de Belastingdienst wordt het kentekenbewijs binnen vier werkdagen bezorgd op het adres van de persoon (...) op wiens naam het voertuig is geregistreerd'.
18 Zie Kamerstukken II, 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 41 (artikelsgewijze toelichting bij artikel 6 van de Wet bpm).
19 Tijdstipbelastingen zijn belastingen, zoals de bpm, waarvan de verschuldigdheid afhankelijk is van de gebeurtenis op een bepaald tijdstip.
20 De relevante passage uit artikel 10, lid 2, van de Awr waarvan wordt afgeweken luidt: "Heeft de aangifte niet betrekking op een tijdvak, dan wordt zij gedaan binnen een door de inspecteur gestelde termijn van ten minste een maand."
21 Artikel 19, lid 3, van de Awr luidt: "In de niet in het eerste lid bedoelde gevallen [MvH: bedoeld zijn tijdvakbelastingen] waarin de belastingwet voldoening of afdracht van belasting op aangifte voorschrijft, is de belastingplichtige (...) gehouden de belasting overeenkomstig de aangifte aan de ontvanger te betalen binnen één maand na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan."
22 Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 41 (artikelsgewijze toelichting bij artikel 6 van de Wet bpm).
23 Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 11.
24 Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 7.
25 Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 17.
26 De toelichting is opgenomen onder V-N 2009/56.20 en raadpleegbaar via http://www.rijksoverheid.nl/documenten-en-publicaties/circulaires/2009/08/26/toelichting-staatssecretaris-correctie-op-aangifte-bpm-alleen-via-naheffingsaanslag.html.
27 Rechtbank 's-Gravenhage handhaafde de naheffingsaanslag in haar uitspraak van 31 maart 2011, nr. AWB 11/1842 BPM, LJN BQ3221.
28 De uitspraak is niet gepubliceerd. Tegen de uitspraak van het Hof Leeuwarden is beroep in cassatie ingesteld, zaaknummer 12/01739.
29 Tegen deze uitspraak van Hof 's-Hertogenbosch is beroep in cassatie ingesteld. Bij de Hoge Raad is deze zaak bekend onder nummer 12/01736.
30 Briefkenmerk DGB/2011/1423 U, opgenomen in V-N 2011/17.24.
31 Te raadplegen via http://www.rijksoverheid.nl/ministeries/fin/nieuws/2011/06/28/op-1-juli-2011-nieuwe-werkwijze-bpm-aangiften-bij-importauto-s-in-werking.html.
32 Door middel van het opleggen van een naheffingsaanslag formaliseert de inspecteur een materiële belastingschuld - voor zover deze ten onrechte nog niet is betaald. Vgl. bijvoorbeeld M.W.C. Feteris, Formeel belastingrecht, Kluwer, Deventer, 2007, blz. 157, en L.A. de Blieck, P.J. Van Amersfoort, J. de Blieck, E.A.G. van der Ouderaa, R.J. Koopman, Algemene wet inzake rijksbelastingen, Kluwer, Deventer, 2011, blz. 228.
33 Voor een enigszins vergelijkbaar (maar niet gelijk) geval wijs ik nog op het arrest HR 17 oktober 2003, nr. 38220, LJN AF7970, BNB 2004/24 m.nt. Sio, over een naheffingsaanslag accijns. De Hoge Raad oordeelde dat de wet op de accijns wel bepaalde wie in bepaalde omstandigheden accijns verschuldigd was, maar dat in de wet niet was bepaald wanneer die accijns dan verschuldigd was en ook niet dat de accijns op aangifte moest worden voldaan of afgedragen. Onder die omstandigheden kan de bedoelde accijns niet op de voet van artikel 20 van de AWR worden nageheven.
34 Zie L.A. de Blieck, P.J. Van Amersfoort, J. de Blieck, E.A.G. van der Ouderaa, R.J. Koopman, Algemene wet inzake rijksbelastingen, Kluwer, Deventer, 2011, blz. 237.
35 Vgl. Cursus belastingrecht, FBR2.9.1.B.c. M.W.C. Feteris, Formeel belastingrecht, Kluwer, Deventer, 2007, blz. 158, schrijft: "Uiteraard kan naheffing niet plaatsvinden zolang de in art. 19 AWR geregelde termijn voor betaling van de belasting nog niet is verstreken."
36 De belasting moest binnen een maand na het einde van het tijdvak (het kalenderkwartaal) worden betaald.
37 De Staatssecretaris wijst onder meer op de reden dat belanghebbende pas op 2 februari 2010 betaalde, op het risico van oninbare vorderingen voor de fiscus, op het belang dat de autobranche heeft bij spoedige afgifte van kentekens, op het feit dat 's Hofs uitspraak tot een patstelling kan leiden en op het risico dat slechts symbolische bedragen worden aangeven en betaald.
38 Op 27 maart 2012 is naar de Eerste Kamer een gewijzigd voorstel van wet gestuurd (Kamerstukken I 2011/12, 32 450 (Wijziging van de Algemene wet bestuursrecht en aanverwante wetten met het oog op enige verbeteringen en vereenvoudigingen van het bestuursprocesrecht (Wet aanpassing bestuursprocesrecht), A (Gewijzigd voorstel van wet), blz. 3)). In de voorgestelde tekst van artikel 6:22 Awb komt het woord vormvoorschrift niet meer voor. Op 11 september 2012 zijn over de voorgestelde wettekst overigens kritische kanttekeningen geplaatst (Kamerstukken I 2011/12, 32 450, B (Voorlopige verslag van de vaste commissie voor veiligheid en justitie), blz. 3).
39 Kamerstukken I 1991/92, 21 221 (Algemene regels van bestuursrecht (Algemene wet bestuursrecht)), nr. 174b (memorie van antwoord), blz. 16).
40 M.W.C. Feteris, Formeel belastingrecht, Kluwer, Deventer, 2007, blz. 162: "De mogelijkheid bestaat dat de inspecteur aan dezelfde persoon (...) over hetzelfde tijdvak en voor dezelfde belasting een tweede of volgende naheffingsaanslag oplegt, mits hij daarmee in totaal niet meer belasting in rekening brengt dan het nog niet betaalde deel van de materieel verschuldigde belasting. (...) Zelfs na het opleggen van een naheffingsaanslag heeft de belastingplichtige dus nog geen zekerheid over de omvang van zijn fiscale verplichtingen, zolang de naheffingstermijn niet is verstreken."
41 De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 26 november 2010, nr. 09/02076, LJN BL8869, BNB 2011/27 m.nt. Albert, geoordeeld dat rechters een ruime beoordelingsvrijheid hebben bij het al dan niet toekennen van een proceskostenvergoeding.
42 Wanneer een hof (of een rechtbank) van oordeel is dat bijzondere omstandigheden aanleiding geven om een hogere dan wel lagere dan de forfaitaire proceskostenvergoeding toe te kennen, dient gemotiveerd te worden welke bijzondere omstandigheden deze hogere dan wel lagere proceskostenvergoeding rechtvaardigen (zie HR 13 augustus 2010, nr. 09/04543, LJN BN3865, BNB 2010/306 respectievelijk HR[0] 18 september 2009, nr. 07/11397, LJN BJ7913, BNB 2009/280).
43 Zie HR 13 april 2007, nr. 41235, LJN BA2802, BNB 2007/260 m.nt. Pechler, HR 6 februari 2009, nr. 08/01915, LJN BH1928, BNB 2009/100 en HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, LJN BP2975, BNB 2011/103, punt 3.3. In zijn arrest van 14 september 2012, nr. 11/02494, LJN BV8952, V-N 2012/50.16, hanteerde de Hoge Raad de omschrijving dat, ondanks dat een standpunt tenslotte onjuist is bevonden, "niet kan worden gezegd dat de Inspecteur door vorenbedoeld standpunt in te nemen van meet af aan heeft volhard in een kenbaar onterechte weigering."
44 Vgl. HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, LJN BP2975, BNB 2011/103, punt 3.5.
45 Rechtbank Leeuwarden (zie punt 7.7.3 van deze conclusie) concludeerde en motiveerde in haar uitspraak nog dat zij geen bijzondere omstandigheid aanwezig achtte. |
 |
 |
|
