X (belanghebbende) woont in Duitsland en bezit een woning in Nederland met een WOZ-waarde van € 237.000 in 2017 en € 230.000 in 2018. In zijn aangiften IB/PVV 2017 en 2018 heeft hij deze woning als enige bezitting in box 3 opgegeven met waarden van resp. € 180.000 en € 110.000. De aanslagen werden overeenkomstig de aangiften opgelegd.
Na een verzoek van X om ambtshalve vermindering van de aanslag IB voor 2017, constateerde de Inspecteur dat de aanslag te laag was vastgesteld. Vervolgens legde de Inspecteur navorderingsaanslagen op voor de jaren 2017 en 2018, waarbij de waarde van de woning werd gecorrigeerd naar de WOZ-waarden. Hierdoor werd het belastbaar inkomen uit vermogen verhoogd.
Hof Den Bosch zag zich geplaatst voor beantwoording van de vraag of rekening moet worden gehouden met niet-gerealiseerde vermogenswinsten. Deze vraag moet naar het oordeel van het Hof ontkennend worden beantwoord. Ongerealiseerde vermogenswinsten passen naar het oordeel van het Hof niet binnen het begrip ‘werkelijk behaald rendement’. Het Hof heeft daarom in het midden gelaten hoe hoog een eventuele vermogenswinst op de woning in dit geval zou zijn.
Het Hof is tot de slotsom gekomen dat X geen werkelijk rendement uit de woning heeft genoten in 2017 en 2018. Het heeft in verband daarmee een op rechtsherstel gerichte compensatie geboden door de navorderingsaanslagen te vernietigen.
Tegen dit oordeel heeft de staatssecretaris cassatieberoep ingesteld. Het cassatiemiddel faalt voor zover het betoogt dat het aan de wetgever is en niet aan de rechter om te voorzien in het rechtstekort dat gepaard gaat met een schending van het EVRM en het EP als gevolg van het stelsel van heffing in box 3. De Hoge Raad verwijst naar hetgeen is overwogen in r.o. 5.5 van het arrest van de Hoge Raad van 6 juni 2024 (23/00653, ECLI:NL:HR:2024:705). Het andere cassatiemiddel slaagt. Het Hof had niet in het midden mogen laten hoe hoog een eventuele vermogenswinst op de woning in dit geval zou zijn.
De zaak is verwezen naar Hof Arnhem-Leeuwarden.
Met het oog op het geding na verwijzing merkt de Hoge Raad op dat ook in het kader van de vaststelling van het werkelijke rendement van een woning, de waarde daarvan aan het begin en aan het einde van het jaar moeten worden bepaald op basis van de Wet WOZ, naar analogie met het bepaalde in artikel 5.20 Wet IB 2001. Op die manier vindt de vaststelling van het werkelijke rendement van woningen zoveel mogelijk plaats in overeenstemming met het rendementsbegrip dat de wetgever voor ogen heeft gestaan bij de vormgeving van het forfaitaire stelsel in box 3.
Anders, Conclusie A-G Pauwels (NLF 2024/0512), met gemeenschappelijke bijlage (NLF 2024/0498, met noot van Dusarduijn).
Arrest in de zaak van de Staatssecretaris van Financiën tegen X (hierna: belanghebbende) op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 22 maart 2023, nrs. 21/00966 t/m 21/00968, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West-Brabant (nrs. BRE20/6051, 20/8432 en 20/8433) betreffende de aan belanghebbende over de jaren 2017 en 2018 opgelegde navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting en de daarbij gegeven beschikkingen inzake belastingrente.
1. Geding in cassatie
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende, vertegenwoordigd door R.R.F.J. Palmen, heeft een verweerschrift ingediend.
De Advocaat-Generaal M.R.T. Pauwels heeft op 9 februari 2024 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.
De Staatssecretaris heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd.
2. Uitgangspunten in cassatie
2.1. Belanghebbende woont in Duitsland en bezit een woning in Nederland (hierna: de woning). De WOZ-waarde van de woning is voor de jaren 2017 en 2018 vastgesteld op achtereenvolgens € 237.000 en € 230.000.
2.2. Belanghebbende heeft voor de jaren 2017 en 2018 aangiften in de inkomstenbelasting (hierna: IB) gedaan waarin de woning als enige bezitting in box 3 is opgegeven naar een waarde van € 180.000 (2017) en € 110.000 (2018). De aanslagen voor deze jaren zijn in overeenstemming met de aangiften opgelegd.
2.3. Naar aanleiding van een door belanghebbende gedaan verzoek om ambtshalve vermindering van onder meer de aanslag IB voor het jaar 2017, heeft de Inspecteur vastgesteld dat deze aanslag naar een te laag bedrag is opgelegd.
2.4. De Inspecteur heeft over de jaren 2017 en 2018 navorderingsaanslagen in de IB aan belanghebbende opgelegd waarbij de waarde van de woning is gecorrigeerd naar € 237.000 (2017) en € 230.000 (2018). De navorderingsaanslagen zijn opgelegd naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 8.454 (2017) en € 7.014 (2018). Bij beschikkingen heeft de Inspecteur voor deze jaren belastingrente in rekening gebracht.
3. Procedure voor het Hof
3.1. Voor het Hof was in geschil, voor zover in cassatie van belang, of de heffing van inkomstenbelasting in box 3 voor de jaren 2017 en 2018 in strijd is met artikel 14 EVRM en artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: EP). Belanghebbende heeft betoogd dat haar in overeenstemming met het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963, rechtsherstel moet worden geboden omdat zij geen inkomsten uit de woning heeft genoten en daarvoor alleen kosten heeft gemaakt. De Inspecteur heeft zich op het standpunt gesteld dat het inkomen uit sparen en beleggen moet worden berekend zoals voorzien in de Wet IB 2001 dan wel het Besluit rechtsherstel box 3 (hierna: het Beleidsbesluit), al naar gelang de voor belanghebbende meest gunstige uitkomst, en dat de woning belanghebbende ongerealiseerde vermogenswinsten oplevert.
3.2. Het Hof heeft vastgesteld dat de Wet rechtsherstel box 3 (hierna: de Herstelwet), die niet anders uitwerkt dan het Beleidsbesluit, in dit geval niet leidt tot een vermindering van het voordeel uit sparen en beleggen.
3.3. Het Hof heeft vervolgens geoordeeld dat belanghebbende niettemin, in afwijking van de Herstelwet, compensatie moet worden geboden. Die compensatie dient volgens het Hof in beginsel aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement.
3.4. Het Hof heeft – in cassatie onbestreden – vastgesteld dat geen sprake is van directe vermogensopbrengst.
3.5. Daarmee zag het Hof zich geplaatst voor beantwoording van de vraag of rekening moet worden gehouden met niet-gerealiseerde vermogenswinsten. Deze vraag moet naar het oordeel van het Hof ontkennend worden beantwoord. Ongerealiseerde vermogenswinsten passen naar het oordeel van het Hof niet binnen het begrip “werkelijk behaald rendement”. Het Hof heeft daarom in het midden gelaten hoe hoog een eventuele vermogenswinst op de woning in dit geval zou zijn.
3.6. Het Hof is tot de slotsom gekomen dat belanghebbende geen werkelijk rendement uit de woning heeft genoten in 2017 en 2018. Het heeft in verband daarmee een op rechtsherstel gerichte compensatie geboden door de navorderingsaanslagen te vernietigen.
4. Beoordeling van de middelen
4.1. Het eerste middel richt zich tegen het hiervoor in 3.3 weergegeven oordeel van het Hof dat aan belanghebbende rechtsherstel moet worden geboden door uit te gaan van het werkelijke rendement. Het middel betoogt dat het aan de wetgever is om te voorzien in het rechtstekort dat met een schending van het EVRM gepaard gaat, en dat de wetgever dat in overeenstemming met de eisen van het EVRM heeft gedaan met de invoering van de Herstelwet. Het Hof diende volgens het middel de door de wetgever gemaakte keuze te respecteren, tenzij die evident van elke redelijke grond is ontbloot. De regeling in de Herstelwet kan deze toets volgens het middel doorstaan. Daaraan doet volgens het middel niet af dat in een individueel geval, zoals hier, de nieuwe berekening niet leidt tot een vermindering van de aanslag in de inkomstenbelasting.
4.2. Het middel faalt voor zover het betoogt dat het aan de wetgever is en niet aan de rechter om te voorzien in het rechtstekort dat gepaard gaat met een schending van het EVRM en het EP als gevolg van het stelsel van heffing in box 3. De Hoge Raad verwijst naar hetgeen is overwogen in onderdeel 5.5 van zijn op 6 juni 2024 uitgesproken arrest in de zaak met nummer 23/00653, ECLI:NL:HR:2024:705 (hierna: het arrest van 6 juni 2024).
4.3. Het middel is terecht voorgesteld voor zover het is gericht tegen het hiervoor in 3.5 weergegeven oordeel van het Hof. De Hoge Raad verwijst naar rechtsoverweging 5.4.8 van het arrest van 6 juni 2024.
5. Slotsom
5.1. De bestreden uitspraak kan niet in stand blijven. Het tweede middel behoeft geen behandeling. Verwijzing moet volgen voor nader onderzoek naar de door het Hof in het midden gelaten vraag hoe hoog een eventuele vermogenswinst op de woning was in 2017 en in 2018.
5.2.Met het oog op het geding na verwijzing merkt de Hoge Raad op dat ook in het kader van de vaststelling van het werkelijke rendement van een woning, de waarde daarvan aan het begin en aan het einde van het jaar moeten worden bepaald op basis van de Wet waardering onroerende zaken, naar analogie met het bepaalde in artikel 5.20 van de Wet IB 2001. Op die manier vindt de vaststelling van het werkelijke rendement van woningen zoveel mogelijk plaats in overeenstemming met het rendementsbegrip dat de wetgever voor ogen heeft gestaan bij de vormgeving van het forfaitaire stelsel in box 3.
6. Proceskosten
De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
7. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof, en
verwijst het geding naar het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer M.W.C. Feteris als voorzitter, en de raadsheren J. Wortel, M.T. Boerlage, P.A.G.M. Cools en A.E.H. van der Voort Maarschalk, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 14 juni 2024.
