Op 17 april 2014 is namens X (erflater) en zijn echtgenote een beroep op de inkeerregeling gedaan in verband met twee niet aangegeven rekeningen bij resp. een Zwitserse en Spaanse bank. De Inspecteur heeft daarop om nadere informatie verzocht. X is daarna in 2015 overleden. De Inspecteur heeft vastgesteld dat de gevraagde gegevens en inlichtingen niet zijn verstrekt en heeft daarom op 30 november 2015 informatiebeschikkingen afgegeven voor de jaren 2001 tot en met 2013.
Voor Hof Arnhem-Leeuwarden was in geschil of de informatiebeschikkingen terecht zijn vastgesteld.
De erfgenamen hebben met beroep op de ‘Handreiking Wet-Dezentjé’ (hierna: de handreiking) gesteld dat de informatiebeschikkingen moeten worden vernietigd, reeds omdat uit de omstandigheid dat niet de vereiste aangiften zijn gedaan voortvloeit dat de bewijslast is omgekeerd en verzwaard.
Het Hof heeft dit betoog verworpen. Het Hof heeft voorts overwogen dat artikel 47 AWR niet zo ruim kan worden uitgelegd dat de Inspecteur vragen kan stellen over hem nog onbekende buitenlandse bankrekeningen, en geoordeeld dat de informatiebeschikkingen moeten worden vernietigd voor zover zij geen betrekking hebben op de aan de Inspecteur bekendgemaakte rekeningen bij de twee banken in Zwitserland en in Spanje.
De erfgenamen hebben cassatieberoep ingesteld.
Het betoog dat de Inspecteur in strijd met de handreiking heeft gehandeld, wordt door de Hoge Raad verworpen. Ook overigens is het cassatieberoep van de erfgenamen ongegrond. Het Hof is niet van een onjuiste rechtsopvatting uitgegaan door te oordelen dat de onderhavige verplichtingen na het overlijden van erflater op diens erfgenamen rusten, die de gevraagde verklaringen kunnen afleggen. Het oordeel van het Hof is ook niet onbegrijpelijk, mede in aanmerking genomen dat uit de gedingstukken niet blijkt dat de erfgenamen zich op het met redenen omklede standpunt hebben gesteld dat zij niet over de gevraagde gegevens beschikten of konden beschikken.
Het incidentele cassatieberoep van de staatssecretaris is wel gegrond.
Het Hof is van een onjuiste rechtsopvatting uitgegaan door te oordelen dat de Inspecteur zijn vragen dient te beperken tot de in het buitenland aangehouden of opgekomen vermogensbestanddelen die hem door de belastingplichtige zijn gemeld. De uitspraak van het Hof kan daarom niet in stand blijven.
Conform Conclusie A-G IJzerman (NLF 2021/0886, met noot van Nent).
Arrest in de zaak van de erfgenamen van X, gewoond hebbende te Z (hierna: belanghebbenden) tegen de Staatssecretaris van Financiën op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 28 januari 2020, nrs. 18/00910 tot en met 18/00922, op het hoger beroep van belanghebbenden tegen een uitspraak van de Rechtbank Gelderland (nrs. 17/2410, 17/2412 tot en met 17/2421, 17/2423 en 17/2424), betreffende ten aanzien van belanghebbenden gegeven informatiebeschikkingen.
De uitspraak van het Hof is aan dit arrest gehecht.
1. Geding in cassatie
Belanghebbenden, vertegenwoordigd door M. van Leeuwen en D.G. Barmentlo, hebben tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door P, heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft ook incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Het beroepschrift in cassatie en het geschrift waarbij incidenteel beroep in cassatie is ingesteld, zijn aan dit arrest gehecht en maken daarvan deel uit.
Belanghebbenden hebben schriftelijk hun zienswijze over het incidentele beroep naar voren gebracht.
De Advocaat-Generaal R.L.H. IJzerman heeft op 17 maart 2021 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie van belanghebbenden en gegrondverklaring van het beroep in cassatie van de Staatssecretaris.
2. Uitgangspunten in cassatie
2.1. Bij brief van 17 april 2014 is namens X (hierna: erflater) en zijn echtgenote met een beroep op de zogenoemde inkeerregeling aan de Inspecteur gemeld dat in hun aangiften voor de inkomstenbelasting geen melding was gemaakt van in het buitenland aangehouden vermogensbestanddelen, in deze brief omschreven als banktegoeden die sinds lange tijd werden aangehouden bij een bank in Zwitserland en bij een bank in Spanje, waarvan de saldi op dat moment naar schatting € 140.000 en € 10.000 bedroegen.
2.2. De Inspecteur heeft bij brief van 6 oktober 2014 verzocht gegevens en inlichtingen te verstrekken over inkomsten en/of vermogen in de jaren 2001 tot en met 2013. Bij zijn daartoe strekkende brief was een ‘Gespecificeerde verklaring vrijwillige verbetering’ gevoegd met vragen over eerder niet aangegeven ‘verschillende soorten inkomsten’, erfenissen, schenkingen en ‘verschillende bezittingen en schulden’.
2.3. Erflater is (in) 2015 overleden.
2.4. Bij brief van 19 november 2015 heeft de Inspecteur belanghebbenden bericht dat de gevraagde gegevens en inlichtingen nog niet waren verstrekt, en dat de bij zijn brief van 6 oktober 2014 gevoegde verklaring ingevuld en met de daarin verzochte bijlagen uiterlijk 26 november 2015 door hem moest zijn ontvangen.
2.5. Met dagtekening 30 november 2015 heeft de Inspecteur voor elk van de kalenderjaren 2001 tot en met 2013 een informatiebeschikking vastgesteld.
3. Procedure voor het Hof
3.1. Voor het Hof was in geschil of de informatiebeschikkingen terecht zijn vastgesteld.
3.2. Belanghebbenden hebben met beroep op de ‘Handreiking Wet-Dezentjé’ gesteld dat de informatiebeschikkingen moeten worden vernietigd, reeds omdat uit de omstandigheid dat niet de vereiste aangiften zijn gedaan voortvloeit dat de bewijslast is omgekeerd en verzwaard.
Dat betoog heeft het Hof verworpen op de grond dat, voor zover uit de ‘Handreiking Wet-Dezentjé’ al zou kunnen worden afgeleid dat bij het niet doen van de vereiste aangifte geen informatiebeschikking mag worden vastgesteld, belanghebbenden ten tijde van het geven van de informatiebeschikkingen alleen hadden opgegeven welke bedragen de bij de Zwitserse en de Spaanse bank aangehouden rekeningen beliepen op 17 april 2014, zodat de Inspecteur op dat moment niet kon beoordelen of met betrekking tot voorafgaande jaren de vereiste aangiften waren gedaan.
3.3. Verwijzend naar de wetsgeschiedenis heeft het Hof voorts overwogen dat artikel 47 AWR niet zo ruim kan worden uitgelegd dat de Inspecteur vragen kan stellen over hem nog onbekende buitenlandse bankrekeningen, en geoordeeld dat de informatiebeschikkingen moeten worden vernietigd voor zover zij geen betrekking hebben op de aan de Inspecteur bekend gemaakte rekeningen bij de twee banken in Zwitserland en in Spanje.
4. Beoordeling van de door belanghebbenden voorgestelde middelen
4.1. Met het eerste middel komen belanghebbenden op tegen het hiervoor in 3.2 weergegeven oordeel. Het middel betoogt dat de ‘Handreiking Wet-Dezentjé’, door de Staatssecretaris openbaar gemaakt naar aanleiding van een WOB-verzoek, interne/procedurele richtlijnen voor medewerkers van de Belastingdienst bevat met betrekking tot het geven van informatiebeschikkingen als bedoeld in artikel 52a AWR. Die richtlijnen brengen volgens belanghebbenden mee dat de informatiebeschikkingen niet gegeven hadden mogen worden zonder voorafgaand onderzoek naar de vraag of de vereiste aangifte was gedaan, terwijl uit de gedingstukken niet blijkt dat de Inspecteur dit onderzoek heeft verricht.
4.2. Bij de beoordeling van het middel stelt de Hoge Raad voorop dat het Hof terecht ervan is uitgegaan dat een beroep op het vertrouwensbeginsel in beginsel kan worden gedaan ten aanzien van beleid dat naar aanleiding van een beroep op de WOB bekend is gemaakt.
4.3. De in de toelichting op het middel aangehaalde onderdelen van de ‘Handreiking Wet-Dezentjé’ inzake de toepassing van artikel 52a AWR houden evenwel niet in dat een informatiebeschikking pas mag worden gegeven nadat onderzoek heeft uitgewezen of de vereiste aangifte is gedaan en de Inspecteur zich reeds om die reden op omkering en verzwaring van de bewijslast zal kunnen beroepen.
In zoverre faalt het middel.
4.4. Het middel kan ook voor het overige niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van het middel voor het overige is het namelijk in zoverre niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).
4.5. In het tweede middel wordt betoogd dat de door de Inspecteur gestelde vragen erop neerkomen dat mondeling of schriftelijk een verklaring wordt afgelegd, hetgeen na het overlijden van erflater niet meer mogelijk is. Weliswaar stonden de bankrekeningen op naam van de echtgenote van erflater, maar belanghebbenden hebben zich in hoger beroep op het standpunt gesteld dat erflater het vermogen op die rekeningen beheerde. De Hoge Raad heeft beslist dat van een demente persoon slechts wilsonafhankelijke informatie kan worden gevergd, en dat moet ook voor belanghebbenden gelden omdat alleen erflater had kunnen verklaren over het ontstaan, de stortingen en de besteding van het vermogen, aldus het middel.
4.6. De met dit betoog overeenkomende, in hoger beroep betrokken stellingen heeft het Hof van de hand gewezen, waartoe het als volgt heeft overwogen. Na het overlijden van erflater bleef de omkering en verzwaring van de bewijslast toepasselijk. Erflater had in de periode tussen het beroep op de inkeerregeling (17 april 2014) en zijn overlijden ([...] 2015) mondeling of schriftelijk kunnen verklaren, hetgeen na een beroep op de inkeerregeling ook voor de hand zou hebben gelegen. Na het overlijden van erflater rusten de onderhavige verplichtingen op diens erfgenamen, die de gevraagde verklaringen kunnen afleggen. Ten overvloede merkt het Hof op dat het door belanghebbenden genoemde arrest van de Hoge Raad betrekking heeft op een dementerende belastingplichtige, terwijl niet is gesteld dat erflater dementerend was.
4.7. Dit oordeel geeft niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Het is ook niet onbegrijpelijk, mede in aanmerking genomen dat uit de gedingstukken niet blijkt dat belanghebbenden zich op het met redenen omklede standpunt hebben gesteld dat zij niet over de gevraagde gegevens beschikten of konden beschikken.
Het middel faalt.
5. Beoordeling van het door de Staatssecretaris voorgestelde middel
5.1. Het middel bestrijdt het hiervoor in 3.3 weergegeven oordeel.
5.2. Bij de beoordeling van het middel wordt vooropgesteld dat voor het ontstaan van de in artikel 47 AWR genoemde verplichting tot het verstrekken van de door de inspecteur verlangde gegevens en inlichtingen, voldoende is dat de inspecteur zich op grond van hetgeen hem reeds bekend is in redelijkheid op het standpunt kan stellen dat het antwoord op zijn vragen van belang kan zijn voor de belastingheffing ten aanzien van degene tot wie zij zijn gericht.
5.3. In het algemeen kan de inspecteur die bekend wordt met het feit dat een belastingplichtige rechthebbende is van in het buitenland aangehouden, niet aangegeven bankrekeningen, zich in redelijkheid op het standpunt stellen dat de mogelijkheid bestaat dat de belastingplichtige gedurende enige tijd over onbekende bronnen van inkomen heeft beschikt en ervoor heeft gekozen daarmee verband houdende vermogensbestanddelen in het buitenland onder te brengen. Dit is toereikend om opgave te verlangen van al hetgeen, zo nodig met toepassing van artikel 16, lid 4, AWR, in de belastingheffing kan worden betrokken.
5.4. De in de bestreden uitspraak opgenomen passage uit de totstandkomingsgeschiedenis van artikel 52a AWR geeft geen aanknopingspunt voor het oordeel dat de inspecteur in een dergelijk geval zijn vragen dient te beperken tot de in het buitenland aangehouden of opgekomen vermogensbestanddelen die hem door de belastingplichtige zijn gemeld. Dat oordeel vindt ook overigens geen steun in het recht.
Het middel klaagt terecht erover dat de bestreden uitspraak in zoverre uiting geeft aan een onjuiste rechtsopvatting, en behoeft voor het overige geen behandeling.
6. Slotsom
Het door belanghebbenden ingestelde beroep in cassatie moet ongegrond, en het door de Staatssecretaris ingestelde beroep in cassatie moet gegrond worden verklaard. De bestreden uitspraak kan niet in stand blijven. De Hoge Raad zal de zaak afdoen zoals hierna vermeld.
7. Proceskosten
De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
8. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie van belanghebbenden ongegrond;
verklaart het beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën gegrond;
vernietigt de uitspraak van het Hof;
bevestigt de uitspraak van de Rechtbank, en
stelt belanghebbenden een termijn van vier weken, te rekenen vanaf de datum waarop dit arrest is gewezen, om alsnog te voldoen aan de informatiebeschikking.
Dit arrest is gewezen door de vice-president R.J. Koopman als voorzitter, en de raadsheren J. Wortel, A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, M.T. Boerlage en P.A.G.M. Cools, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 11 juni 2021.
