Voorbereidende werkzaamheden zijn economische activiteiten; aftrek voorbelasting

en

de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Hoofddorp, verweerder.

Inleiding

In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiseres tegen de uitspraak op bezwaar van verweerder van 12 april 2022.

Verweerder heeft aan eiseres voor het tijdvak 1 april 2018 tot en met 31 december 2018 een naheffingsaanslag omzetbelasting van € 40.044 opgelegd. Daarbij heeft verweerder € 2.853 aan belastingrente in rekening gebracht.

Eiseres heeft tegen de naheffingsaanslag bezwaar gemaakt. Verweerder heeft het bezwaar bij de bestreden uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard.

De rechtbank heeft het beroep op 15 februari 2023 op zitting behandeld. Namens eiseres is haar gemachtigde verschenen. Namens verweerder zijn [naam 1] en [naam 2] verschenen.

Feiten

[eiseres]

1. Eiseres, voorheen bekend onder de naam [fonds A] B.V., is opgericht op 11 april 2018. Alle aandelen in eiseres zijn in handen van Stichting Administratiekantoor [fonds A] (Stak [fonds A] ). De vennootschap is vanaf de oprichting bestuurd door [BV 1] , waarvan [naam 3] de bestuurder en enig aandeelhouder is.

2. In artikel 2 van de statuten van eiseres is onder meer het volgende vermeld:

[BV 2]

3. Op 11 april 2018 is [BV 2] opgericht. Alle aandelen in deze vennootschap waren in handen van Stichting Administratiekantoor [2] . Eiseres heeft in mei 2018 de certificaten van alle aandelen verkregen. Op 31 december 2019 heeft eiseres alle aandelen in deze vennootschap verkregen. [BV 2] houdt alle aandelen in [BV 3] , [BV 4] en [BV 5] .

Investment Memorandum

4. In april 2018 heeft eiseres een Investment Memorandum laten opstellen voor investeerders. In het document is onder meer het volgende vermeld:

Informatie Document bij aanbieding certificaten

5. Eiseres heeft verder in mei 2018 een Informatie Document laten opstellen voor de aanbieding van certificaten van haar aandelen, waarin onder meer het volgende is vermeld:

Fiscale Eenheid OB

6. Verweerder heeft op 17 februari 2020 bij beschikking geconcludeerd dat met ingang van 1 maart 2020 sprake is van een fiscale eenheid OB (hierna: FEOB) tussen eiseres, [BV 2] en [BV 3] .

Aftrek voorbelasting

7. Eiseres heeft in haar btw-aangifte voor het tijdvak 1 april 2018 tot en met 31 december 2018 een aftrek van voorbelasting van € 40.044 aangegeven.

Naheffingsaanslag

8. Verweerder heeft een boekenonderzoek verricht. Naar aanleiding van dit boekenonderzoek heeft verweerder zich op het standpunt gesteld dat eiseres in 2018 geen ondernemer was voor de omzetbelasting, zodat eiseres geen recht heeft op aftrek van voorbelasting van € 40.044. Verweerder heeft overeenkomstig het rapport van het boekenonderzoek de naheffingsaanslag van € 40.044 aan eiseres opgelegd.

Beoordeling door de rechtbank

9. De rechtbank beoordeelt of de naheffingsaanslag terecht aan eiseres is opgelegd en in het bijzonder of eiseres recht heeft op aftrek van voorbelasting in het tijdvak 1 april tot en met 31 december 2018.

10. De rechtbank is van oordeel dat het beroep gegrond is. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

11. Volgens eiseres heeft zij recht op vooraftrek van belasting, omdat zij vanaf haar oprichting ondernemer is voor de omzetbelasting. Na haar oprichting heeft eiseres zich gericht op het verkrijgen van fondsen voor zichzelf en onder meer [BV 2] en [BV 3] . Eiseres heeft deze bedrijven ook steeds aangestuurd. De groep bedrijven richt zich op (internationale) sportclubs en sporters aan wie zij zogenoemde Player’s Performance producten verkoopt. De groep biedt onder meer ondersteuning in de opleiding van sporters en ontwikkelt systemen om prestaties van sporters te volgen en te analyseren. In de jaren 2018 en 2019 was sprake van een startup, waarbij de groep hoge kosten had en geringe opbrengsten. In mei 2018 heeft eiseres de certificaten van de aandelen in [BV 2] gekocht tegen schuldigverklaring van de koopsom. Zij had vanaf toen in feite zeggenschap over de groep. Vervolgens heeft eiseres eind 2019 alle aandelen gekocht, waarbij de schuld is omgezet in kapitaal. Vanaf dat moment werd het hele concern ook formeel aangestuurd door eiseres. Inmiddels is de groep uitgegroeid tot een mondiale speler die vele klanten heeft. In 2020 heeft de Belastingdienst de groep aangemerkt als Fiscale Eenheid voor de omzetbelasting.

12. Eiseres stelt, onder overlegging van diverse contracten, dat zij in 2018 onder meer de volgende activiteiten heeft verricht of aangestuurd:

• de verkrijging van een meerderheidsbelang in [BV 2] ;
• de aankoop van de Intellectuele Eigendom van de [softwarenaam 1] Software;
• de aankoop van de ondernemingsactiviteiten waaronder het Intellectuele
  Eigendom, het klantenbestand, alsmede het logo van de [softwarenaam 2] software;
• het tekenen van een letter of Intent met betrekking tot de aankoop van [BV 6];
• het tekenen van een Marketing & Technology overeenkomst van [BV 6] ;
• het tekenen van een Marketing & Technology overeenkomst van [bedrijf] ;
• het inhuren van een Director Football.

13. Volgens eiseres is zij in mei 2018 met [BV 2] mondeling overeen gekomen dat zij voor de managementactiviteiten € 12.000 per jaar ontvangt, waarbij is afgesproken dat dit bedrag zal worden betaald zodra daarvoor geld is. De overeenkomst is in 2021 schriftelijk vastgelegd. Eiseres heeft de managementvergoeding in 2018 niet gefactureerd, omdat de schulden toen hoog waren en de [BV 2 en 3] vennootschappen geen liquide middelen hadden. De vergoeding is vanaf eind 2019 in rekening gebracht. Pas toen werd er namelijk omzet gegenereerd.

14. In 2018 zijn volgens eiseres kosten gemaakt voor:

• het opstellen van een Investment Memorandum;
• het opstellen van een Informatie Document;
• het maken van een website [website];
• het maken van verkoopbrochures en promotiecampagnes voor potentiële investeerders; 
• het benaderen, alsmede het onderhandelen met investeerders;
• het maken van reis -en verblijfkosten om met potentiële investeerders in contact tekomen;
• het huren van vergaderruimte om vergaderingen met investeerders te organiseren;
• het inhuren van een verkooporganisatie voor de verkoop van de certificaten van aandelen ISG.

15. Volgens eiseres kwalificeerde zij ook in 2018 al als ondernemer voor de omzetbelasting. Zij was geen zuivere houdstermaatschappij, maar zij heeft van meet af aan een groep van vennootschappen aangestuurd, waarover zij feitelijk de leiding had. Zij heeft daarvoor een vergoeding bedongen, waarbij is afgesproken dat die in rekening werd gebracht zodra daarvoor liquide middelen waren. Volgens eiseres was hoe dan ook in 2018 voldaan aan de voorwaarden om een fiscale eenheid te vormen voor de omzetbelasting tussen haar en haar aankomende (klein)dochterondernemingen. Haar werkzaamheden zijn in de jaren 2018- 2020 niet wezenlijk veranderd, zodat niet is in te zien dat verweerder heeft geconcludeerd dat vanaf 2020 wèl sprake is van een fiscale eenheid, maar niet in de jaren daarvoor.

Het standpunt van verweerder

16. Verweerder stelt dat eiseres in het tijdvak 1 april 2018 tot en met 31 december 2018 niet heeft deelgenomen aan het economische verkeer, zodat zij in dat tijdvak ook geen ondernemer was voor de omzetbelasting. Volgens verweerder heeft eiseres als zuivere houdstermaatschappij opgetreden, waarbij feitelijk haar enige doel was om kapitaal aan te trekken. De overeenkomsten die eiseres heeft over gelegd, zijn geen overeenkomsten tussen eiseres en derden, maar tussen [BV 2] en [BV 3] . en derden, zodat uit deze overeenkomsten niet volgt dat eiseres deze activiteiten heeft verricht. Bovendien heeft eiseres in 2018 geen vergoeding in rekening gebracht aan de vennootschappen, zodat de werkzaamheden hoe dan ook niet onder bezwarende titel, maar ‘om niet’ zijn verricht. Ook daarom kwalificeerde eiseres in 2018 niet als ondernemer. Pas toen eiseres vanaf eind 2019 vergoedingen is gaan bedingen voor haar aansturing en vanaf de verkrijging van de aandelen in [BV 2] was in 2020 voldaan aan de voorwaarden voor vorming van een fiscale eenheid, waarna dat bij beschikking is vastgesteld.

De toepasselijke rechtsregels

17. Het recht op aftrek van omzetbelasting bestaat als degene, die zich op het recht op aftrek beroept, ondernemer is voor de omzetbelasting, de ingekochte prestaties waarvoor recht op aftrek wordt gevraagd aan hem zijn geleverd door andere ondernemers en de ingekochte prestaties worden gebruikt voor belaste handelingen van degene die zich op de aftrek beroept.1 Degene die het recht op aftrek wil uitoefenen, moet bewijzen dat aan alle voorwaarden voor het recht op aftrek is voldaan.2

18. Volgens artikel 7, eerste lid, van de Wet OB is een ondernemer een ieder die een bedrijf zelfstandig uitoefent. Deze bepaling moet volgens het recht van de Europese Unie worden uitgelegd. Volgens artikel 9, eerste lid, van de Europese Btw-richtlijn, is een ondernemer een ieder die, zelfstandig één van de in de tweede alinea van artikel 9, eerste lid, opgesomde economische activiteiten verricht, ongeacht het oogmerk of resultaat daarvan. Volgens die tweede alinea wordt met economische activiteiten gedoeld op alle werkzaamheden van een fabrikant, handelaar of dienstverrichter, en onder andere de exploitatie van een lichamelijke of onlichamelijke zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. De tot die werkzaamheden behoren ook voorbereidende handelingen, zoals de verkrijging van bedrijfsmiddelen. Dergelijke voorbereidende handelingen moeten reeds tot de economische activiteiten worden gerekend. Het beginsel van fiscale neutraliteit vereist dat de eerste investeringsuitgaven die worden gedaan ten behoeve en ter verwezenlijking van een onderneming, als economische activiteiten worden aangemerkt.3
De Belastingdienst kan wel verlangen dat het kenbaar gemaakte voornemen om een aanvang te maken met economische die aanleiding geven tot belastbare handelingen, door objectieve gegevens wordt ondersteund.4 Voor de beantwoording van de vraag of een belanghebbende ondernemer is, is het dus niet uitsluitend van belang of de belanghebbende in het desbetreffende tijdvak prestaties tegen een vergoeding heeft verricht.

19. Het enkele verwerven en houden van aandelen in dochtervennootschappen (activiteiten van een zogenoemde zuivere houdstermaatschappij) kan niet worden beschouwd als een economische activiteit als bedoeld in de Btw-richtlijn.5

Het oordeel van de rechtbank

20. De rechtbank stelt allereerst, als onvoldoende gemotiveerd betwist, vast dat eiseres vanaf haar oprichting in 2018 managementdiensten heeft verricht aan [BV 2] en [BV 3] . Eiseres heeft namelijk aan de hand van diverse overeenkomsten tussen [BV 2] en [BV 3] . en derden onderbouwd dat zij de onderhandelingen en de sluiting van deze overeenkomsten heeft aangestuurd. Uit het feit dat [naam 3] deze overeenkomsten heeft getekend voor zowel eiseres als [BV 2] en [BV 3] , blijkt immers dat [naam 3] niet alleen eiseres heeft vertegenwoordigd, maar ook de andere vennootschappen. Daar komt bij dat uit de Investment Memorandum, het Informatiedocument, dat is opgesteld bij de verkoop van certificaten van de aandelen van eiseres volgt dat eiseres van meet af tot doel heeft gehad om meer te doen dan alleen de verkrijging van kapitaal en deelnemingen. Uit die documenten blijkt namelijk dat eiseres zich vanaf haar oprichting heeft gepresenteerd als de leiding van een concern van bedrijven, waarbij eiseres zou zorgdragen voor marketing en sales, het personeelsbeleid, de aankoop van intellectuele eigendom en de acquisitie van nieuwe klanten. De gepresenteerde doelstellingen passen bovendien binnen de doelstellingen zoals die zijn omschreven in de statuten van eiseres. De enkele stelling van verweerder dat eiseres alleen heeft opgetreden als zuivere holdingmaatschappij, vormt in het licht van de gemotiveerde onderbouwing door eiseres, een onvoldoende gemotiveerde betwisting.

21. De rechtbank is vervolgens van oordeel dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat eiseres in 2018 een vergoeding voor deze diensten heeft bedongen. De rechtbank acht de stelling dat eiseres dit mondeling met [BV 2] overeen is gekomen niet geloofwaardig, omdat eiseres deze stelling pas geuit heeft tijdens de bezwaarfase en deze pas toen is onderbouwd met een schriftelijke overeenkomst die bovendien is geantidateerd op 1 mei 2018. Daar komt bij dat eiseres heeft verklaard dat was afgesproken dat de vergoeding zou worden betaald zodra een van de vennootschappen over liquide middelen zouden beschikken, terwijl onduidelijk is waarom deze vermeende afspraak vervolgens niet is nagekomen. Uit de aangiften vennootschapsbelasting 2018 en 2019 volgt namelijk dat op de balans van [BV 3] . meer dan € 12.000 aan liquide middelen was opgenomen, terwijl de verrichte diensten niet in 2018 of 2019 zijn gefactureerd. Eiseres heeft niet verklaard waarom niet gefactureerd is, terwijl wel was voldaan aan de kennelijke voorwaarde daarvoor. Het oordeel betekent dat eiseres haar werkzaamheden in 2018 niet onder bezwarende titel heeft verricht en dat zij dus niet op deze grond kwalificeerde als ondernemer.

22. De rechtbank is echter op een andere grond van oordeel dat eiseres in 2018 was aan te merken als ondernemer. Eiseres heeft met haar stellingen namelijk een beroep gedaan op het hiervoor aangehaalde Rompelman-arrest, aangezien zij heeft gesteld dat zij in 2018 nog was aan te merken als een ‘start-up’, oftewel als een vennootschap die het voornemen had om een onderneming te beginnen. Naar de rechtbank begrijpt bedoelt eiseres met de onderneming de activiteiten die bestaan uit de ontwikkeling en de exploitatie van software die onder meer de prestaties en ontwikkeling van sporters bijhoudt, waarbij eiseres zorgdraagt voor het tegen vergoeding verrichten van het management. Eiseres heeft dit voornemen in 2018 kenbaar gemaakt door aangiften omzetbelasting in te dienen en daarmee voorbelasting terug te vragen. Bovendien blijkt dit voornemen uit de in 2018 opgestelde documenten waaronder de Investment Memorandum en het Informatiedocument. Volgens eiseres was in 2018 sprake van hoge kosten en een lage omzet, waarbij zij de verwachting had dat zij de kosten zou terugverdienen zodra zij en de groep omzet zouden gaan genereren. Eiseres wilde de hoge schuldpositie niet verder laten oplopen door een managementvergoeding te bedingen, maar het voornemen bestond om dat wel te gaan doen zodra de financiële positie van de dochter- en kleindochtermaatschappijen dat zou toelaten. Eiseres heeft vervolgens haar managementwerkzaamheden in rekening gebracht vanaf eind 2019 en daarna.

23. De werkzaamheden die eiseres in 2018 heeft verricht, zijn aan te merken als voorbereidende werkzaamheden, die moeten worden aangemerkt als economische activiteiten. Dit brengt met zich dat eiseres reeds in 2018 als ondernemer moet worden aangemerkt, dat zij bij het verwerven van de diensten ook als zodanig heeft gehandeld en dat zij dus recht op aftrek heeft. Het daadwerkelijke of voorgenomen gebruik van de ingekochte prestaties is alleen bepalend voor de omvang van de voorbelasting die eiseres mag aftrekken en niet voor het recht op aftrek.6

24. Voor wat betreft de omvang van de voorbelasting die mag worden afgetrokken heeft het volgende te gelden. Als onvoldoende gemotiveerd betwist staat vast dat de in geschil zijnde voorbelasting betrekking heeft op de kosten zoals vermeld onder punt 14. Het Investment Memorandum en het Informatie Document zijn opgesteld ten behoeve van de financiering van de activiteiten van de groep als geheel. Ook de overige kosten hebben betrekking op het krijgen van financiering voor de (voorgenomen) activiteiten. Het verkrijgen van financiering heeft een nauw verband met en is noodzakelijk voor de (toekomstige) ontwikkeling van software en de exploitatie ervan, en daarmee ook voor het verrichten van de managementdiensten door eiseres. Eiseres heeft deze kosten gemaakt om kapitaal te verkrijgen om zo de algemene economische activiteit te versterken. De kosten moeten dan ook worden aangemerkt als algemene kosten van eiseres.7 De ontwikkeling en de exploitatie van een app en de managementdiensten zijn activiteiten die in de regel niet zijn vrijgesteld van omzetbelasting. Verweerder heeft niets gesteld op grond waarvan moet worden aangenomen dat eiseres of haar dochtervennootschappen ook handelingen verrichten die zijn vrijgesteld. De hiervoor genoemde kosten komen daarom, als algemene kosten, voor volledige aftrek in aanmerking.

25. Eiseres heeft dan ook naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat aan alle voorwaarden voor het recht op aftrek is voldaan. Vanwege dit oordeel komt de rechtbank niet toe aan een bespreking van de beroepsgrond dat al in 2018 was voldaan aan de voorwaarden voor het vormen van een fiscale eenheid voor de omzetbelasting.

Conclusie en gevolgen

26. Het beroep is gegrond. De uitspraak op bezwaar, de naheffingsaanslag en de beschikking belastingrente zullen worden vernietigd. Er bestaat geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling, omdat niet is gebleken dat eiseres kosten heeft gemaakt die voor vergoeding in aanmerking komen. Verweerder moet het betaalde griffierecht aan eiseres vergoeden, omdat het beroep gegrond is.

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart het beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar;
• vernietigt de naheffingsaanslag;
• vernietigt de beschikking belastingrente;
• draagt verweerder op het door eiseres betaalde griffierecht van € 365 aan eiseres te vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. B.J. Zippelius, rechter, in aanwezigheid van mr. R.C.H. Graves, griffier.