X (belanghebbende) stelt dat de Inspecteur het box 3-inkomen over het jaar 2020 op een onjuist bedrag heeft vastgesteld. Hij stelt onder meer dat ten onrechte geen rechtsherstel is geboden, omdat geen rekening is gehouden met een verlies op zijn aandeel in het vermogen van een beleggingsclub van € 163.226,48.
Hof Den Haag heeft geoordeeld dat een op rechtsherstel gerichte compensatie in geval van een schending van het EVRM en het EP door de heffing in box 3, in beginsel dient aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement. Ongerealiseerde vermogenswinsten passen niet binnen de term ‘werkelijk behaald rendement’, aldus het Hof.
Het Hof heeft verder geoordeeld dat de beleggingsclub een fonds voor gemene rekening is dat als fiscaal transparant moet worden gekwalificeerd. Om het werkelijk door X behaalde rendement te bepalen, is van belang dat inzicht wordt verkregen in het werkelijk gerealiseerde resultaat van de beleggingsclub. X heeft hierin onvoldoende inzicht geboden, aldus het Hof.
Het hoger beroep is ongegrond verklaard.
X betoogt in cassatie onder meer dat het Hof ten onrechte ervan is uitgegaan dat ongerealiseerde verliezen niet in aanmerking moeten worden genomen voor de vaststelling van het werkelijke rendement.
Deze klacht is gegrond. De Hoge Raad verwijst naar hetgeen is overwogen in r.o. 5.4.8 van het arrest van de Hoge Raad van 6 juni 2024 (23/00653, ECLI:NL:HR:2024:705).
De zaak wordt op dit punt verwezen naar Hof Amsterdam. De overige klachten van X zijn ongegrond.
Na verwijzing zal aan de hand van de in het hiervoor genoemde arrest van 6 juni 2024 in r.o. 5.4 gegeven uitgangspunten moeten worden beoordeeld of X met hetgeen hij heeft aangevoerd aannemelijk heeft gemaakt wat in het jaar 2020 het werkelijke rendement is geweest van zijn gehele vermogen in box 3.
De staatssecretaris betoogt in zijn incidentele cassatieberoep dat het aan de wetgever is en niet aan de rechter om te voorzien in het rechtstekort dat gepaard gaat met een schending van het EVRM en het EP als gevolg van het stelsel van heffing in box 3. Deze klacht faalt. De Hoge Raad verwijst naar hetgeen is overwogen in r.o. 5.5 van het arrest van 6 juni 2024.
Arrest in de zaak van X (hierna: belanghebbende) tegen de Staatssecretaris van Financiën op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 3 januari 2024, nr. BK-23/00090, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Den Haag (nr. SGR21/8219) betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 2020 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend. Hij heeft ook voorwaardelijk incidenteel beroep in cassatie ingesteld.
Belanghebbende heeft schriftelijk zijn zienswijze over het incidentele beroep naar voren gebracht.
2. Uitgangspunten in cassatie
2.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2020 een aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een forfaitair vastgesteld belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 100.975.
2.2. Tot de bezittingen van belanghebbende in box 3 behoort zijn deelname in Beleggingsclub [A] (hierna: de beleggingsclub). Hij heeft ter zitting van het Hof onweersproken gesteld dat deze beleggingsclub een fonds voor gemene rekening is, dat de participaties niet vrij verhandelbaar zijn, dat dit fonds als fiscaal transparant moet worden gekwalificeerd, en dat hij daarom de dividend- en bronbelasting mag verrekenen die ten laste van de beleggingsclub is ingehouden.
2.3. De Inspecteur heeft geen aanleiding gezien om de aanslag met toepassing van het Besluit rechtsherstel box 3 te verminderen, aangezien het box 3-inkomen met toepassing van dat besluit op een hoger bedrag zou worden vastgesteld dan € 100.975.
3. Procedure voor het Hof
3.1. Voor het Hof was in geschil of de belastingheffing over inkomen uit sparen en beleggen in strijd is met artikel 14 van het EVRM en artikel 1 van het Eerste Protocol daarbij (hierna: EP). Belanghebbende beantwoordde die vraag bevestigend en vorderde verlaging van de aanslag naar nihil, met een beroep op een door hem in 2020 geleden verlies op zijn beleggingen.
3.2.1. Het Hof heeft geoordeeld dat een op rechtsherstel gerichte compensatie in geval van een schending van het EVRM en het EP door de heffing in box 3, in beginsel dient aan te sluiten bij het werkelijk behaalde rendement en dat niet meer behoort te worden belast dan de feitelijk genoten rente, dividend, huur, royalty's en mogelijk andere vormen van direct gerealiseerde vermogensopbrengst. Naar het oordeel van het Hof passen ongerealiseerde vermogenswinsten niet binnen de term “werkelijk behaald rendement” als bedoeld in het arrest van de Hoge Raad van 24 december 2021, ECLI:NL:HR:2021:1963.
3.2.2. Het Hof heeft verder geoordeeld dat de beleggingsclub een fonds voor gemene rekening is dat als fiscaal transparant moet worden gekwalificeerd. Het door de beleggingsclub in het jaar 2020 werkelijk behaalde rendement dient daarom, naar rato van het aandeel van belanghebbende in het vermogen van dat fonds, te worden aangemerkt als door belanghebbende werkelijk behaald rendement, aldus het Hof.
3.2.3. Het Hof heeft vervolgens geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt wat het werkelijk gerealiseerde resultaat is van zijn beleggingen en dat het werkelijk behaalde rendement van belanghebbende daarom niet kan worden vastgesteld.
3.2.4. Het Hof heeft het beroep van belanghebbende om deze reden ongegrond verklaard.
4. Beoordeling van de in het principale beroep in cassatie aangevoerde klachten
4.1.1. Klacht 1 houdt in dat het Hof ten onrechte heeft aangenomen dat belanghebbende in 2020 voor € 180.000 een recht op een claim op de Staat der Nederlanden heeft gekocht inzake een onteigeningsvergoeding van obligaties [B] NV van nominaal € 400.000.
4.1.2. Deze klacht faalt. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klacht is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).
4.2.1. Klacht 3 is onder meer gericht tegen de hiervoor in 3.2.2 vermelde oordelen van het Hof over belanghebbendes deelname in de beleggingsclub.
4.2.2. Gelet op hetgeen hiervoor in 2.2 is vermeld, is tussen partijen niet in geschil dat de beleggingsclub fiscaal transparant is, kennelijk omdat het een besloten fonds voor gemene rekening is. Het Hof heeft zich daarbij terecht aangesloten, aangezien dit uitgangspunt van partijen niet blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting.
4.2.3. Daarvan uitgaande heeft het Hof bij de beoordeling van belanghebbendes werkelijke rendement terecht tot uitgangspunt genomen dat belanghebbendes aandeel in de bezittingen en schulden van dat fonds voor de heffing van inkomstenbelasting als zijn eigen bezittingen en schulden moet worden aangemerkt. Daaraan doet, anders dan belanghebbende betoogt, niet af dat die fiscale transparantie voor het jaar 2020 niet in de wet was vastgelegd, en dat dit eerst met ingang van 1 januari 2025 gaat gebeuren door de invoering van artikel 2.14bis, lid 1, Wet IB 2001. In zoverre vormt die wetswijziging slechts een codificatie van geldend recht. Voor de vaststelling van het werkelijke rendement van belanghebbende ter zake van zijn participaties in de beleggingsclub is daarom bepalend wat in het jaar 2020 de inkomsten waren uit, en de waardeontwikkelingen van zijn aandeel in de bezittingen en schulden van dat fonds. Anders dan belanghebbende betoogt, is eventuele verzilvering van zijn participaties in dat jaar dus niet van belang.
4.2.4. In zoverre faalt daarom ook klacht 3.
4.3. De overige klachten betogen onder meer dat het Hof ten onrechte ervan is uitgegaan dat ongerealiseerde verliezen niet in aanmerking moeten worden genomen voor de vaststelling van het werkelijke rendement.
4.4. In zoverre slagen de klachten. De Hoge Raad verwijst naar hetgeen is overwogen in rechtsoverweging 5.4.8 van zijn op 6 juni 2024 uitgesproken arrest in de zaak met nummer 23/00653, ECLI:NL:HR:2024:705 (hierna: het arrest van 6 juni 2024).
4.5. Aangezien het hiervoor in 3.2.3 vermelde oordeel van het Hof aldus (mede) is gebaseerd op een onjuiste rechtsopvatting, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. De klachten behoeven voor het overige geen behandeling. Verwijzing moet volgen.
4.6. Na verwijzing zal aan de hand van de in het arrest van 6 juni 2024 in onderdeel 5.4 gegeven uitgangspunten moeten worden beoordeeld of belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd aannemelijk heeft gemaakt wat in het jaar 2020 het werkelijke rendement is geweest van zijn gehele vermogen in box 3. Voor rechtsherstel als bedoeld in onderdeel 5.5 van dat arrest is namelijk, gelet op rechtsoverweging 5.4.11 van dat arrest, slechts plaats indien de belastingplichtige feiten stelt, en in geval van betwisting aannemelijk maakt, die meebrengen dat hij door het forfaitaire stelsel in box 3 wordt geconfronteerd met een heffing naar een voordeel uit sparen en beleggen dat hoger is dan het werkelijke rendement op zijn gehele vermogen in box 3 in het desbetreffende jaar. Indien de belastingplichtige dat inzicht met betrekking tot een deel van zijn vermogen in box 3 niet kan verschaffen, komt hij niet in aanmerking voor dit rechtsherstel.
5. Beoordeling van de in het incidentele beroep in cassatie aangevoerde klacht
5.1. De Staatssecretaris heeft “(Voorwaardelijk) incidenteel cassatieberoep” ingesteld tegen de uitspraak van het Hof. Aangezien daarbij niet is vermeld, en evenmin daaruit is af te leiden, onder welke voorwaarde de Staatssecretaris het incidentele beroep heeft ingesteld, houdt de Hoge Raad het ervoor dat dit beroep onvoorwaardelijk is ingesteld.
5.2. De klacht betoogt dat het aan de wetgever is om te voorzien in het rechtstekort dat gepaard gaat met een schending van het EVRM door de heffing in box 3, en dat de wetgever dat in overeenstemming met de eisen van het EVRM heeft gedaan met de invoering van de Wet rechtsherstel box 3.
5.3. De klacht faalt. De Hoge Raad verwijst naar hetgeen is overwogen in het arrest van 6 juni 2024, onderdeel 5.5.
6. Proceskosten
De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
7. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het principale beroep in cassatie van belanghebbende gegrond,
verklaart het incidentele beroep in cassatie van de Staatssecretaris van Financiën ongegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
verwijst het geding naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest, en
draagt de Staatssecretaris op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 138.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer M.W.C. Feteris als voorzitter, en de raadsheren J. Wortel en A.E.H. van der Voort Maarschalk, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier F. Treuren, en in het openbaar uitgesproken op 2 augustus 2024.
