Afsluitvergoeding kwalificeert niet als tegenprestatie voor vestiging opstalrecht

1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiser tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 6 september 2022.

1.1. De inspecteur heeft aan eiser voor het jaar 2018 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar uitsluitend een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 244.767 (de aanslag).

1.2. Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag heeft de inspecteur eiser € 6.195 belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking).

1.3. De inspecteur heeft het bezwaar van eiser ongegrond verklaard.

1.4. De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift.

1.5. De rechtbank heeft het beroep op 25 januari 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van eiser, bijgestaan door [bijstand gemachtigde eiser] en namens de inspecteur [vertegenwoordiger inspecteur 1] en [vertegenwoordiger inspecteur 2] .

Feiten

2. De rechtbank neemt de volgende, door partijen niet betwiste, feiten als vaststaand aan.

2.1. Eiser drijft samen met zijn broer, de heer [broer eiser] (de broer), in de vorm van een maatschap een akkerbouwbedrijf onder de naam [naam maatschap] (de maatschap). De maatschap is gevestigd aan de [adres maatschap] .

2.2. Op 16 december 2015 hebben eiser en de broer de afspraken over hun samenwerking (nader) vastgelegd in een maatschapsovereenkomst. In deze overeenkomst is onder meer vastgelegd dat eiser het economisch eigendom van circa 66 hectare cultuurgrond per 1 augustus 2015 heeft ingebracht in de maatschap en de broer het economisch eigendom van circa 58 hectare cultuurgrond. Daarnaast hebben eiser en de broer per 1 augustus 2015 het economisch eigendom ingebracht van de in onverdeeld eigendom gehouden 29 hectare cultuurgronden. Het exploitatieresultaat van de maatschap wordt 50/50 aan eiser en de broer toegerekend.

2.3. De broer heeft in mei 2018 met TenneT TSO B.V. (TenneT) een overeenkomst gesloten tot het vestigen van een opstalrecht op een gedeelte van de kadastrale percelen [percelen] (de percelen). De percelen zijn in juridisch eigendom van de broer en de maatschap is de gebruiker van de percelen. Het opstalrecht ziet op het plaatsen van een aantal hoogspanningsmasten op de percelen door TenneT.

2.4. In de bepalingen van de opstalrechtovereenkomst (zie 2.3.) is – voor zover van belang – het volgende opgenomen:

Uit de financiële bijlage bij de opstalrechtovereenkomst volgt dat de door TenneT betaalde eenmalige vergoeding € 316.049,53 bedraagt, bestaande uit een ‘Afsluitvergoeding ZRO’ (als bedoeld in artikel 6.2.a van de opstalrechtovereenkomst) van € 232.604,69, een vergoeding voor ‘Vermogensschade voor eigenaar’ (als bedoeld in artikel 6.2.b. van de opstalrechtovereenkomst) van € 36.923,90 en een opslag van 20%, berekend over de Afsluitvergoeding ZRO, wegens het ondertekenen en retourneren van de opstalrechtovereenkomst binnen 6 weken na de datum van aanbieding, zijnde een bedrag van € 46.520,94.

2.5. Bij notariële akte van 3 september 2019 is het opstalrecht ten behoeve van TenneT gevestigd.

2.6. Eiser heeft op 27 juli 2020 de aangifte IB/PVV over het jaar 2018 ingediend. Het aangegeven inkomen uit werk en woning bedraagt € 124.744 en bestaat uit een belastbare winst uit onderneming van € 128.796 en een aftrekpost aan betaalde premies voor inkomensvoorziening van -/- € 4.052. In de aangifte is voor een bedrag van € 149.465 een herinvesteringsreserve gevormd op grond van artikel 3.54 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). Hiervan ziet € 139.5621 op eisers aandeel in de van TenneT ontvangen Afsluitvergoeding ZRO plus de opslag van 20% (de afsluitvergoeding).

2.7. Per brief van 20 mei 2021 heeft de inspecteur eiser een verzoek om informatie gestuurd over de toevoeging van het bedrag van € 149.465 aan de herinvesteringsreserve. In deze brief heeft de inspecteur gevraagd om onderliggende stukken waaruit blijkt welk investeringsmiddel is verkocht en tegen welke waarde en welk investeringsmiddel binnenkort wordt aangeschaft.

2.8. Eiser heeft per brief van 9 juni 2021 gereageerd op het verzoek om informatie. In deze brief staat – voor zover van belang – het volgende:

2.9. Per brief van 21 december 2021 heeft de inspecteur aan eiser kenbaar gemaakt dat hij van plan is om af te wijken van de ingediende aangifte IB/PVV over het jaar 2018. In deze brief staat – voor zover van belang – het volgende ( [-] ):

2.10. Met dagtekening 10 februari 2022 heeft de inspecteur de aanslag opgelegd overeenkomstig de voorgenomen afwijking. De correcties zijn cijfermatig als volgt:

Beoordeling door de rechtbank

3. De rechtbank beoordeelt de vraag of de aanslag al dan niet tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Het geschil spitst zich toe op de vraag of eiser voor het bedrag van € 139.563 uit hoofde van de afsluitvergoeding een herinvesteringsreserve mocht vormen.

4. De rechtbank is van oordeel dat eiser geen herinvesteringsreserve kon vormen voor het bedrag van de afsluitvergoeding en dat de inspecteur de aanslag daarom niet tot een te hoog bedrag heeft opgelegd. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

5.1. Artikel 3.54 van de Wet IB 2001 bevat de regeling van de herinvesteringsreserve. Deze regeling maakt het – kort gezegd – mogelijk om de (boek)winst die wordt behaald bij de vervreemding van een bedrijfsmiddel te reserveren, als er sprake is van een herinvesteringsvoornemen. Op eiser, die een beroep doet op toepassing van de regeling van de herinvesteringsreserve, rust de bewijslast aannemelijk te maken dat is voldaan aan de voorwaarden.

5.2. Eiser stelt – samengevat – dat de vestiging van het opstalrecht ten behoeve van TenneT een in het kader van de herinvesteringsreserve relevante vervreemding van een gedeelte van de binnen de maatschap gebruikte grond betreft. De afsluitvergoeding is volgens eiser onderdeel van de tegenprestatie voor dan wel opbrengst van het vervreemde gedeelte van de grond, waardoor aan deze voorwaarde voor het vormen van een herinvesteringsreserve is voldaan.

5.3. De inspecteur voert – kort gezegd – aan dat de afsluitvergoeding niet valt aan te merken als tegenprestatie voor het vestigen van het opstalrecht, maar als een vergoeding voor het meewerken aan het vestigen van het opstalrecht ten behoeve van TenneT. De afsluitvergoeding is volgens de inspecteur betaald, omdat ervoor is gekozen om in onderling overleg met TenneT een opstalrecht te vestigen, in plaats van het aan te laten komen op een zogenoemde gedoogplichtprocedure op grond van de Belemmeringenwet Privaatrecht. Daarnaast betwist de inspecteur dat de vestiging van een opstalrecht kan worden gezien als een vervreemding in de zin van artikel 3.54 van de Wet IB 2001 van de door de maatschap gebruikte grond.

Kwalificeert de van TenneT ontvangen afsluitvergoeding als tegenprestatie voor de vestiging van het opstalrecht?

6.1. De rechtbank overweegt als volgt. In de opstalrechtovereenkomst (zie 2.4.) staat in artikel 6.2. dat de grondeigenaar onder meer een eenmalige vergoeding ontvangt voor het meewerken aan de (uitvoering van de) overeenkomst en voor de vestiging van het opstalrecht (de Afsluitvergoeding Zakelijk Recht). Daarnaast kan op grond van de opstalrechtovereenkomst recht bestaan op diverse vergoedingen voor onder meer hinder en schade aan de gronden. In de schade- en vergoedingengids (Bovengrondse 380 kV-hoogspanningsverbindingen) van TenneT (de gids) worden de verschillende vergoedingen die TenneT toekent nader uiteengezet. In paragraaf 3.2 (Vergoeding bij vestiging zakelijk recht) van de gids staat:

De gids vervolgt met een beschrijving van de overige vergoedingen die TenneT in dit verband mogelijk uitkeert, te weten de vergoedingen wegens ‘Vermogensschade’, ‘Inkomensschade’, ‘Bijkomende schade’ en ‘Toekomstschade’.

In onderdeel 5.2. (bis) van de gids (onder Belemmeringenwet Privaatrecht) staat – samengevat – dat indien niet (tijdig) minnelijke overeenstemming over het vestigen van een zakelijk recht wordt bereikt, een gedoogplichtprocedure in gang wordt gezet. Vervolgens staat er:

6.2. Uit hetgeen hiervoor onder 6.1. is overwogen, leidt de rechtbank af dat de afsluitvergoeding een vergoeding betreft voor een voortvarende medewerking aan het – zonder gerechtelijke procedures – afsluiten van een overeenkomst tot het vestigen van het opstalrecht ten behoeve van TenneT, en aan het daadwerkelijk uitvoeren van die overeenkomst (door de vestiging van dat opstalrecht). Door rechthebbenden financieel te belonen voor hun medewerking aan het in onderling overleg (‘op minnelijke wijze’) vestigen van het opstalrecht, wordt voorkomen dat TenneT een gedoogplichtprocedure in gang moet zetten. De rechtbank ziet in de stukken geen aanknopingspunten voor de stelling van eiser dat de afsluitvergoeding een tegenprestatie is voor de vestiging van het opstalrecht als zodanig. De compensatie van waardevermindering vindt plaats door middel van andersoortige vergoedingen (die het woord ‘schade’ in de omschrijving hebben).

6.3. Hetgeen is opgenomen in de notariële akte tot het vestigen van het opstalrecht leidt niet tot een ander oordeel. In de akte staat (in artikel 12) dat ter zake van de vestiging van het opstalrecht 6% overdrachtsbelasting is verschuldigd over de door de opstalhouder verschuldigde tegenprestatie van € 316.049,53. Naar het oordeel van de rechtbank kan hieruit worden afgeleid dat ter zake van een grondslag van € 316.049,53 aangifte overdrachtsbelasting is gedaan in verband met de verkrijging van het opstalrecht. Hieruit kan echter niet de conclusie worden getrokken dat er sprake is van een tegenprestatie voor een vervreemding in de zin van artikel 3.54 van de Wet IB. De partijen bij de akte hebben de betaalde afsluitvergoeding kennelijk aangemerkt als de tegenprestatie die in het kader van de overdrachtsbelasting in aanmerking moet worden genomen ter zake van de vestiging van het opstalrecht. Dat gegeven bepaalt niet de kwalificatie van (de aard van) de afsluitvergoeding in het kader van de Wet IB .

6.4. Ook de verwijzing naar het contact met de heer [medewerker beroepsorganisatie] , die namens de [beroepsorganisatie] aan besprekingen met de Belastingdienst heeft deelgenomen over de fiscale kwalificatie van schadevergoedingen die worden uitgekeerd door TenneT, kan eiser niet helpen. Eiser voert in zijn pleitnota aan dat [medewerker beroepsorganisatie] in een interne notitie tijdens deze besprekingen met de Belastingdienst het volgende heeft opgeschreven over de afsluitvergoeding: “In aanmerking nemende dat deze vergoeding wordt betaald als tegenprestatie voor de gedeeltelijke vervreemding van een onroerende zaak, acht ik het verdedigbaar dat hiervoor een verruimde herinvesteringsreserve kan worden gevormd. ”

Reeds omdat het een algemene notitie betreft en hierin slechts de individuele zienswijze van de heer [medewerker beroepsorganisatie] is vastgelegd (en niet die van de inspecteur), kent de rechtbank hier geen betekenis aan toe in de zaak van eiser.

6.5. Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de afsluitvergoeding niet kan worden gekwalificeerd als vergoeding voor het vestigen van het opstalrecht op de binnen de maatschap gebruikte grond. Het is – plat gezegd – tekengeld. De rechtbank is reeds daarom van oordeel dat niet wordt voldaan aan de voorwaarden voor het vormen van een herinvesteringsreserve. Het antwoord op de vraag of de vestiging van het opstalrecht kwalificeert als vervreemding in de zin van artikel 3.54 van de Wet IB 2001 kan dan ook in het midden blijven.

Conclusie en gevolgen

7.1. Gelet op het voorgaande heeft de inspecteur de aanslag niet tot een te hoog bedrag opgelegd.

7.2. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking.

7.3. Het beroep is ongegrond. Dat betekent dat de aanslag in stand blijft. Eiser krijgt daarom het griffierecht niet terug. Hij krijgt ook geen vergoeding van zijn proceskosten.

Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan door mr. P.P.D. Mathey-Bal, voorzitter, en mr. A. Heidekamp en mr. L.M. Praamstra, leden, in aanwezigheid van mr. M.A. Veenstra, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 8 maart 2024.