Tussenuitspraak; prejudiciële vraag; PVV-deel van de ouderenkorting

1. Aan belanghebbende is een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor het jaar 2021 opgelegd. Het bezwaar tegen de aanslag is gegrond verklaard en de aanslag is verminderd. Belanghebbende heeft beroep ingesteld tegen de uitspraak op bezwaar.

1.1. De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift.

1.2. De rechtbank heeft het beroep op 23 juni 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen namens de inspecteur mr. [inspecteur 1] en mr. [inspecteur 2]. Namens belanghebbende is, met bericht aan de rechtbank, niet verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt waarvan een afschrift tegelijk met een afschrift van deze uitspraak aan partijen wordt gezonden.

1.3. De rechtbank heeft aan het einde van de zitting medegedeeld dat zij zich zal beraden op de mogelijkheid om prejudiciële vragen voor te leggen aan de Hoge Raad en heeft daarom het onderzoek niet gesloten.

1.4.Partije n zijn in de gelegenheid gesteld zich uit te laten over het voornemen van de rechtbank om de Hoge Raad een prejudiciële vraag voor te leggen alsmede over de inhoud van de voor te leggen vraag. Belanghebbende en de inspecteur hebben beiden gereageerd op het voornemen. De reacties van partijen zijn door de rechtbank ontvangen op 14 augustus 2023 (brief van belanghebbende) respectievelijk 9 augustus 2023 (brief van de inspecteur). De ontvangen reacties zijn in afschrift aan de wederpartij verzonden.

Feiten

2. Belanghebbende, geboren in 1952, woonde in 2021 in Polen. Hij was in 2021 buitenlands belastingplichtig in Nederland. Zijn in Nederland belastbare inkomen bestond uit een AOW-uitkering van € 7.991. Daarnaast genoot belanghebbende niet in Nederland belastbare inkomsten van € 47.762.

2.1. Bij de aan belanghebbende opgelegde aanslag IB/PVV voor het jaar 2021 is IB geheven naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 7.991, en PVV over een herleid premie-inkomen van € 19.711 waarbij is uitgegaan van premieplicht gedurende de periode 1 januari 2021 tot en met 23 juli 2021. Dat belanghebbende in deze periode in Nederland premieplichtig was, is niet in geschil.

2.2. Na bezwaar heeft de inspecteur bij de berekening van de verschuldigde PVV de volgende heffingskortingen toegepast: algemene heffingskorting: PVV-deel € 113, arbeidskorting: PVV-deel € 596 en alleenstaande-ouderenkorting: PVV-deel € 127.

Geschil

3. Tussen partijen is uitsluitend in geschil of belanghebbende recht heeft op toepassing van het PVV-deel van de ouderenkorting.

3.1. Belanghebbende meent dat hij recht heeft op het PVV-deel van de ouderenkorting.

3.2. De inspecteur meent dat belanghebbende geen recht heeft op het PVV-deel van de ouderenkorting omdat zijn wereld-verzamelinkomen hoger is dan € 38.464. De ouderenkorting bestaat uit een inkomstenbelastingdeel (IB-deel) en een premiedeel/premiedelen (PVV-deel). Belanghebbende heeft in ieder geval géén recht op het IB-deel van de ouderenkorting omdat hij niet kwalificeert als kwalificerend buitenlands belastingplichtige. Op het PVV-deel van de ouderenkorting heeft belanghebbende in beginsel wel recht. De totale ouderenkorting bedraagt op grond van artikel 8.17, tweede lid, van de Wet IB 2001 € 1.726, verminderd, doch niet verder dan tot nihil, met 15% van het verzamelinkomen voor zover dat meer bedraagt dan € 38.464. Dat leidt in casu tot de volgende uitkomst: € 1.726 -/- 15% x (€ 55.753 -/- € 38.464) = nihil. De inspecteur verwijst daarbij naar een uitspraak van Gerechtshof 's-Hertogenbosch van 4 september 2020.1 Tevens merkt de inspecteur, voor de volledigheid, op dat op grond van de Wet financiering sociale verzekeringen (Wfsv) het premiedeel van de ouderenkorting ook nog tijdsevenredig herleid zou moeten worden naar de periode van premieplicht.

3.3. Ter zitting heeft de inspecteur daaraan toegevoegd dat de kwestie waar het in deze zaak over gaat in veel gevallen speelt. Het valt echter menig burger niet op. Grotere kantoren onderkennen de kwestie wel, maar vinden het van een te gering belang om er iets mee te doen. Er zijn daarom niet veel procedures over deze kwestie. De inspecteur past in alle gevallen gewoon het hier door hem verdedigde standpunt toe en gaat voor buitenlands belastingplichtigen uit van het wereldinkomen. Het is heel goed mogelijk dat de betreffende belastingplichtigen als gevolg daarvan geen of minder recht op ouderenkorting hebben dan voortvloeit uit het wettelijk systeem, aldus de inspecteur.

Overwegingen

Uitgangspunten

4. In het geval van belanghebbende gelden de volgende uitgangspunten op basis van het wettelijke systeem:

• De heffingskortingen voor de PVV worden berekend op grond van Hoofdstuk 8 van de Wet IB 2001.2
• Aangezien belanghebbende de pensioengerechtigde leeftijd voor de AOW heeft bereikt, is hij niet premieplichtig voor de AOW.3
• De ouderenkorting is maximaal € 1.703, verminderd met 15% van het verzamelinkomen voor zover dat meer bedraagt dan € 38.4644.
• Het premiedeel van de ouderenkorting bestaat voor belanghebbende uit het premiedeel voor de nabestaandenverzekering en de verzekering langdurige zorg en die zijn maximaal € 9 respectievelijk € 856.5
• Ten aanzien van degene die gedurende een deel van het kalenderjaar niet premieplichtig is, wordt het PVV-deel van de heffingskorting tijdsevenredig verminderd naar rato van de periode van premieplicht.6

Overwegingen van de rechtbank

5. Belanghebbende heeft geen recht op het PVV-deel van de ouderenkorting indien wordt uitgegaan van het totale wereldwijde verzamelinkomen over 2021, maar wel indien wordt uitgegaan van een gedeelte daarvan.

5.1. Omdat voor de berekening van het PVV-deel wordt uitgegaan van Hoofdstuk 8 van de Wet IB 2001, moet worden aangesloten bij de berekening van de heffingskorting voor de IB, zodat moet worden beoordeeld of met het verzamelinkomen voor de IB wordt bedoeld het in Nederland belastbare verzamelinkomen of dat ook niet in Nederland belastbaar inkomen daarin moet worden begrepen.

5.2. De ouderenkorting is, net als de algemene heffingskorting en de arbeidskorting degressief. Voor al die kortingen gelden andere grondslagen. De algemene heffingskorting sluit aan bij het belastbare inkomen uit werk en woning7, de arbeidskorting bij het arbeidsinkomen8, en de ouderenkorting bij het verzamelinkomen.

5.3. Over de uitleg van het begrip “arbeidsinkomen” voor de arbeidskorting is inmiddels door de Hoge Raad enige duidelijkheid gegeven. ‘Enige’ duidelijkheid omdat de wet na het arrest van de Hoge Raad is aangepast en – naar blijkt uit recente jurisprudentie – ook weer vragen oproept.9 In het door de Hoge Raad beoordeelde geval ging het bovendien om iemand die een deel van het kalenderjaar (binnenlands) belastingplichtig was in Nederland en de rest van het jaar niet.10 Het onderhavige geval wijkt daarvan in zoverre af dat belanghebbende helemaal niet binnenlands belastingplichtig is.

5.4. De vraag die de rechtbank zich heeft gesteld is, of uit de wettekst of het in 5.3. vermelde arrest van de Hoge Raad kan worden afgeleid hoe het begrip ‘verzamelinkomen’ in dit geval moet worden uitgelegd.

5.5. Volgens de Wet IB 2001 wordt de omvang van het belastbaar inkomen van een binnenlands en een buitenlands belastingplichtige principieel anders bepaald. Voor een binnenlands belastingplichtige geldt dat het wereldinkomen belast wordt. Daarentegen is voor buitenlands belastingplichtigen in Hoofdstuk 7 van de Wet IB 2001 exact gedefinieerd welke inkomensbestanddelen behoren tot het belastbare inkomen uit werk en woning, aanmerkelijk belang en sparen en beleggen – de onderdelen van het verzamelinkomen waarop de ouderentoeslag wordt gebaseerd. Het inkomen uit werk en woning is daarin gedefinieerd als het inkomen uit werk en woning in Nederland. Uitgaande van die tekst van de Wet IB 2001 zou dan geoordeeld kunnen worden dat het begrip ‘verzamelinkomen’ in het geval van belanghebbende uitgelegd moet worden als het in Nederland belastbare inkomen uit werk en woning (er is geen inkomen uit aanmerkelijk belang of sparen en belegen) en dat is alleen de AOW-uitkering van € 7.991.

5.6. De hiervoor in 5.5. gegeven uitleg zou dan tot gevolg hebben dat belanghebbende een ouderenkorting krijgt die is gebaseerd op een beperkte draagkracht terwijl hij veel meer draagkracht heeft. Uit het hiervoor in 5.3. aangehaalde arrest is echter af te leiden dat dat op zichzelf geen argument is om een ruimer inkomensbegrip in aanmerking te nemen dan uit de wet voortvloeit. De Hoge Raad overwoog in rechtsoverweging 4.2.5 dat het argument dat de arbeidskorting wordt verleend naar de draagkracht van de belastingplichtige onvoldoende reden is om aan te nemen dat daarom ook het buitenlandse inkomen dat is genoten in de periode na emigratie uit Nederland, in aanmerking moet worden genomen. Dat argument geldt naar het oordeel van de rechtbank a fortiori ten aanzien van een buitenlands belastingplichtige voor wie in Nederland, zoals hiervoor is overwogen, slechts een beperkte belastingplicht geldt.

5.7. Het voorgaande wijst er naar het oordeel van de rechtbank op dat het begrip ‘verzamelinkomen’ voor de toepassing van de ouderenkorting in dit geval moet worden uitgelegd als de som van het in Nederland belastbare inkomen uit werk en woning, aanmerkelijk belang en sparen en belegen.

5.8. Helemaal zeker acht de rechtbank dat echter niet, omdat uit het hiervoor aangehaalde arrest van de Hoge Raad blijkt dat volgens de Hoge Raad ook waarde moet worden gehecht aan het gegeven dat voor de inkomstenbelasting (inmiddels) in artikel 2.7 van de Wet IB 2001 is bepaald dat bij belastingplicht gedurende een deel van het jaar de heffingskortingen tijdsevenredig worden verminderd. De Hoge Raad overwoog: “Zo’n tijdsevenredige vermindering lijkt niet voor de hand te liggen als de arbeidskorting alleen is gebaseerd op het in Nederland belastbare arbeidsinkomen, zodat dat een argument zou kunnen zijn voor de uitleg dat ook het buitenlandse inkomen in aanmerking moet worden genomen.” Die redenering zou evenzeer van toepassing kunnen zijn bij de berekening van de heffingskorting voor iemand die een deel van het jaar buitenlands belastingplichtig is als argument om uit te gaan van het wereldinkomen.

5.9. Artikel 2.7 van de Wet IB 2001 staat echter niet in Hoofdstuk 8 van die Wet, en in artikel 12 van de Wfsv wordt voor het bepalen van het PVV-deel van de heffingskortingen niet naar dat artikel verwezen. Artikel 12 van de Wfsv verwijst alleen naar Hoofdstuk 8 van de Wet IB 2001. Daarom is het maar de vraag of de redenering van de Hoge Raad over het bepaalde in artikel 2.7 van de Wet IB 2001 ook opgaat voor het PVV-deel van de heffingskortingen. Als die redenering daarvoor niet op zou gaan, zou dat echter tot de merkwaardige situatie kunnen leiden dat het IB-deel van de heffingskortingen anders zou worden berekend dan het PVV-deel daarvan.

5.10. Artikel 12, derde lid, van de Wfsv bevat wel een met artikel 2.7 van de Wet IB vergelijkbare bepaling over tijdsevenredige vermindering van het PVV-deel van de heffingskorting.11 Voor het PVV-deel van de heffingskortingen voor iemand die niet het hele jaar premieplichtig is, wordt de heffingskorting tijdsevenredig verminderd naar rato van de premieplicht in het kalenderjaar. In de wetsgeschiedenis is dat artikellid als volgt toegelicht:

5.11. Bij de invoering van artikel 2.7 van de Wet IB 2001 is de tekst van artikel 12, derde lid, van de Wfsv jo. artikel 2.6a van de Regeling Wfsv niet aangepast. Naar het oordeel van de rechtbank kan uit de tekst noch uit de wetsgeschiedenis van laatstgenoemde bepalingen worden afgeleid dat daarmee is beoogd om voor de berekening van de hoogte van de (tijdsevenredig te verminderen) heffingskorting ook niet in Nederland belastbare (of premieplichtige) inkomsten mee te tellen.

5.12. Op grond van al het voorgaande komt de rechtbank tot het voorlopige oordeel dat er geen grond is om voor het PVV-deel van de ouderenkorting ook de niet in Nederland belastbare inkomsten van belanghebbende mee te tellen en belanghebbende die korting te ontzeggen.

5.13. Uit hetgeen de inspecteur ter zitting heeft gesteld maakt de rechtbank op dat de Belastingdienst in alle gevallen voor de berekening van het PVV-deel van de ouderenkorting voor buitenlands belastingplichtigen uitgaat van het wereldverzamelinkomen. Het gaat hier, zoals de inspecteur heeft gesteld, om een kwestie die zich voordoet in heel veel gevallen, maar waarover weinig wordt geprocedeerd omdat het niet over grote bedragen gaat. De rechtbank kan zich goed voorstellen dat dat een drempel is voor buitenlands belastingplichtigen, die veelal professionele hulp zullen moeten inroepen, om in deze zaken door te procederen tot aan de Hoge Raad. De rechtbank acht het echter gezien de vele gevallen waarin dezelfde kwestie kennelijk speelt van belang hierover een oordeel van de Hoge Raad te krijgen. Daarbij neemt de rechtbank in aanmerking dat de vraag die zich in het onderhavige geval voordoet voor de ouderenkorting, evenzeer geldt bij de berekening van de algemene heffingskorting bij buitenlands belastingplichtigen die immers ook degressief is, en dat ook daarover geen echte duidelijkheid bestaat. Ook daar lopen procedures over13 en tegen de door de inspecteur aangehaalde uitspraak van Hof Den Bosch (zie 3.2.) is geen beroep in cassatie ingesteld.

5.14. Gelet op het voorgaande zal de rechtbank op grond van artikel 27ga van de AWR de Hoge Raad vragen duidelijkheid te verschaffen over de volgende vraag:

Hoe moet voor een buitenlands belastingplichtige die (een deel van het jaar) premieplichtig is in Nederland, het PVV-deel van de ouderenkorting worden berekend?

Beslissing

De rechtbank:

• verzoekt de Hoge Raad de volgende vraag door middel van een prejudiciële beslissing te beantwoorden:
  Hoe moet voor een buitenlands belastingplichtige die (een deel van het jaar) premieplichtig is in Nederland, het PVV-deel van de ouderenkorting worden berekend?
•  houdt iedere verdere beslissing aan en schorst het geding totdat de Hoge Raad naar aanleiding van de vorenstaande vraag uitspraak heeft gedaan.

Deze uitspraak is gedaan op 18 augustus 2023 door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, rechter, in aanwezigheid van mr. F.E.M. Houben, griffier. De uitspraak is openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.