Gedifferentieerd regionaal accijnstarief voor minerale oliën ongeoorloofd

ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer)

30 mei 2024 (*)

„Prejudiciële verwijzing – Heffing van belasting over energieproducten en elektriciteit – Richtlijn 2003/96/EG – Artikel 5 – Accijns op minerale oliën – Regionaal tarief voor de accijns op minerale oliën dat bovenop het nationale tarief komt – Gedifferentieerde accijnstarieven op het grondgebied van een lidstaat naargelang van de regio waar het product wordt verbruikt”

In zaak C‑743/22,

betreffende een verzoek om een prejudiciële beslissing krachtens artikel 267 VWEU, ingediend door de Tribunal Supremo (hoogste rechter, Spanje) bij beslissing van 15 november 2022, ingekomen bij het Hof op 1 december 2022, in de procedure

DISA Suministros y Trading SLU (DISA)

tegen

Agencia Estatal de Administración Tributaria,

wijst

HET HOF (Vijfde kamer),

samengesteld als volgt: E. Regan, kamerpresident, Z. Csehi (rapporteur), M. Ilešič, I. Jarukaitis en D. Gratsias, rechters,

advocaat-generaal: A. Rantos,

griffier: A. Calot Escobar,

gezien de stukken,

gelet op de opmerkingen van:

• DISA Suministros y Trading SLU (DISA), vertegenwoordigd door J. C. García Muñoz, abogado,
• de Spaanse regering, vertegenwoordigd door A. Gavela Llopis en M. Morales Puerta als gemachtigden,
• de Europese Commissie, vertegenwoordigd door A. Armenia en C. Urraca Caviedes als gemachtigden,

gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 25 januari 2024,

het navolgende

Arrest

1 Het verzoek om een prejudiciële beslissing betreft de uitlegging van richtlijn 2003/96/EG van de Raad van 27 oktober 2003 tot herstructurering van de communautaire regeling voor de belasting van energieproducten en elektriciteit (PB 2003, L 283, blz. 51), zoals gewijzigd bij richtlijn 2004/74/EG van de Raad van 29 april 2004 (PB 2004, L 157, blz. 87, met rectificatie in PB 2004, L 195, blz. 26) en bij richtlijn 2004/75/EG van de Raad van 29 april 2004 (PB 2004, L 157, blz. 100, met rectificatie in PB 2004, L 195, blz. 31) (hierna: „richtlijn 2003/96”), in het bijzonder artikel 5 ervan.

2 Dit verzoek is ingediend in het kader van een geding tussen DISA Suministros y Trading, SLU (DISA) en de Agencia Estatal de Administración Tributaria (nationale belastingdienst, Spanje) naar aanleiding van verzoeken om teruggaaf van de belastingen die DISA heeft betaald op basis van een extra belastingtarief dat was vastgesteld door een autonome regio en van toepassing was op de accijns op minerale oliën.

Toepasselijke bepalingen

Unierecht

Richtlijn 2003/96

3 In de overwegingen 2 tot en met 5, 9, 11, 15 en 24 van richtlijn 2003/96 staat te lezen:

„(2) Het ontbreken van communautaire bepalingen om elektriciteit en andere energieproducten dan minerale oliën aan een minimumbelasting te onderwerpen, kan nadelig zijn voor de goede werking van de interne markt.(3) Voor de goede werking van de interne markt en de verwezenlijking van de doelstellingen van het communautaire beleid in andere sectoren is het nodig dat op communautair niveau minimumbelastingniveaus worden vastgesteld voor de meeste energieproducten, met inbegrip van elektriciteit, aardgas en kolen.(4) Aanmerkelijke verschillen tussen de door de lidstaten toegepaste nationale belastingniveaus kunnen nadelig blijken voor de goede werking van de interne markt.(5) Door vaststelling van passende communautaire minimumbelastingniveaus kunnen bestaande verschillen in de nationale belastingniveaus kleiner worden gemaakt.[...](9) De lidstaten moeten de flexibiliteit krijgen die nodig is om een aan de nationale context aangepast beleid te bepalen en uit te voeren.[...](11) Het staat elke lidstaat vrij te beslissen met welke fiscale regelingen uitvoering wordt gegeven aan dit communautaire kader voor de belasting van energieproducten en elektriciteit. [...][...](15) In bepaalde omstandigheden of onder permanente voorwaarden moet het toegestaan zijn om, met inachtneming van de communautaire minimumbelastingniveaus en de regels van de interne markt en de mededinging, op eenzelfde product gedifferentieerde nationale belastingniveaus toe te passen.[...](24) Het moet de lidstaten toegestaan zijn binnen hun grondgebied bepaalde andere vrijstellingen of verlagingen toe te passen, mits dit de goede werking van de interne markt niet schaadt en niet tot concurrentieverstoringen leidt.”

4 Artikel 1 van die richtlijn bepaalt:

„De lidstaten heffen belasting op energieproducten en elektriciteit overeenkomstig deze richtlijn.”

5 Artikel 2 van deze richtlijn luidt als volgt:

„1. Voor de toepassing van deze richtlijn wordt onder ‚energieproducten’ verstaan de hieronder vermelde producten:[...]b) producten van de GN-codes 2701, 2702 en 2704 tot en met 2715;[...]”

6 Artikel 3 van richtlijn 2003/96 luidt:

„De verwijzingen naar ‚minerale oliën’ en ‚accijnzen’ in richtlijn 92/12/EEG [van de Raad van 25 februari 1992 betreffende de algemene regeling voor accijnsproducten, het voorhanden hebben en het verkeer daarvan en de controles daarop (PB 1992, L 76, blz. 1)] (voor zover van toepassing op minerale oliën) zijn uit te leggen als verwijzingen naar alle energieproducten, elektriciteit en nationale indirecte belastingen bedoeld in artikel 2, respectievelijk artikel 4, lid 2, van de onderhavige richtlijn.”

7 Artikel 5 van richtlijn 2003/96 bepaalt:

„De lidstaten kunnen, onder fiscaal toezicht, gedifferentieerde belastingniveaus toepassen in de volgende gevallen, op voorwaarde dat deze belastingniveaus niet onder de bij deze richtlijn voorgeschreven minimumbelastingniveaus liggen en verenigbaar zijn met het gemeenschapsrecht:– wanneer de gedifferentieerde belastingniveaus rechtstreeks gekoppeld zijn aan de kwaliteit van het product;– wanneer de gedifferentieerde belastingniveaus afhangen van kwantitatieve consumptieniveaus voor elektriciteit en energieproducten die voor verwarming worden gebruikt;– voor de volgende vormen van gebruik: plaatselijk openbaar personenvervoer (taxi’s inbegrepen), afvalinzameling, strijdkrachten en overheidsadministraties, gehandicapten, ziekenauto’s;– om onderscheid te maken tussen zakelijk en niet-zakelijk gebruik voor energieproducten en elektriciteit als bedoeld in de artikelen 9 en 10.”

8 Artikel 6 van die richtlijn luidt:

„Het staat de lidstaten vrij aan de bij deze richtlijn voorgeschreven belastingvrijstellingen of -verlagingen uitvoering te geven:a) rechtstreeks,b) middels een gedifferentieerd belastingniveauofc) door het betaalde belastingbedrag geheel of gedeeltelijk terug te geven.”

9 Krachtens artikel 7, lid 2, en de artikelen 15 tot en met 18 ter van richtlijn 2003/96 kunnen de lidstaten met name in bepaalde omstandigheden voorzien in gedifferentieerde tarieven, volledige of gedeeltelijke belastingvrijstellingen, verlagingen van het belastingniveau of overgangsperioden om deze staten de mogelijkheid te bieden de in die richtlijn neergelegde minimumbelastingniveaus te bereiken.

10 Artikel 18, lid 1, van deze richtlijn bepaalt:

„In afwijking van de bepalingen van deze richtlijn mogen de in bijlage II vermelde lidstaten de in die bijlage vastgestelde belastingverlagingen of ‑vrijstellingen blijven toepassen.Onder voorbehoud van een voorafgaand onderzoek door de Raad [van de Europese Unie], op voorstel van de [Europese] Commissie, verstrijkt deze machtiging op 31 december 2006 of op de in bijlage II vermelde datum.”

11 In artikel 18, leden 7 en 8, van die richtlijn is bepaald:

„7. De Portugese Republiek mag op in het autonome gebied der Azoren en het autonome gebied Madeira verbruikte energieproducten en elektriciteit lagere belastingniveaus toepassen dan de bij deze richtlijn vastgestelde minimumbelastingniveaus, als compensatie voor de vervoerskosten die uit het insulaire karakter en de geografische versnippering van deze gebieden voortvloeien.[...]8. De Helleense Republiek mag op gasolie gebruikt voor voortbeweging en op benzine die worden verbruikt in de departementen Lesbos, Chios, Samos, de Dodekanesos en de Cycladen, alsmede op de volgende eilanden in de Egeïsche Zee: Thassos, de noordelijke Sporaden, Samothraki en Skiros, belastingniveaus toepassen die tot 22 EUR per 1000 liter lager mogen zijn dan de bij deze richtlijn vastgestelde minimumtarieven.[...]”

12 Artikel 19 van die richtlijn bepaalt:

„1. Naast de bepalingen van de voorgaande artikelen, met name de artikelen 5, 15 en 17, kan de Raad op voorstel van de Commissie met eenparigheid van stemmen besluiten dat een lidstaat uit specifieke beleidsoverwegingen wordt gemachtigd verdere vrijstellingen of verlagingen in te voeren.Een lidstaat die een dergelijke maatregel wenst in te voeren, stelt de Commissie daarvan in kennis en verstrekt haar tevens alle relevante en benodigde gegevens.De Commissie onderzoekt het verzoek met inachtneming van, onder andere, de goede werking van de interne markt, de noodzaak eerlijke mededinging te verzekeren en het communautair gezondheids-, milieu-, energie- en vervoersbeleid.[...]3. Indien de Commissie van oordeel is dat de in lid 1 bedoelde vrijstellingen of verlagingen niet langer aanvaardbaar zijn, met name uit het oogpunt van eerlijke mededinging, verstoring van de werking van de interne markt, of het communautaire gezondheids-, milieu-, energie- en vervoersbeleid, dient zij bij de Raad passende voorstellen in. De Raad besluit daarover met eenparigheid van stemmen.”

13 Bijlage II bij die richtlijn, met als opschrift „Verlaagde belastingniveaus en belastingvrijstellingen bedoeld in artikel 18, lid 1”, bepaalt in punt 6, derde streepje, en in punt 8, tiende, twaalfde, dertiende en vijftiende streepje:

„6. Frankrijk:[...]– voor verbruik op het eiland Corsica, op voorwaarde dat de verlaagde accijnstarieven nooit onder de in de gemeenschapswetgeving vastgestelde minimumtarieven voor minerale oliën liggen;[...]8. Italië:[...]– voor een verlaagd accijnstarief dat in bepaalde geografisch bijzonder benadeelde gebieden wordt toegepast op huisbrandolie en vloeibaar petroleumgas voor verwarming, die via netwerken in die gebieden worden verkocht, op voorwaarde dat de tarieven in overeenstemming zijn met de verplichtingen uit hoofde van deze richtlijn, met name de minimumaccijnstarieven;[...]– voor een verlaagd accijnstarief voor benzine die wordt gebruikt op het grondgebied van Friuli-Venezia Giulia, op voorwaarde dat de tarieven in overeenstemming zijn met de verplichtingen uit hoofde van deze richtlijn, met name de minimumbelastingniveaus,– voor een verlaagd accijnstarief voor minerale oliën die worden gebruikt in de regio’s Udine en Triëste, op voorwaarde dat de tarieven in overeenstemming zijn met de verplichtingen uit hoofde van deze richtlijn,[...]– voor een verlaagd accijnstarief voor stookolie voor de productie van stoom, en voor gasolie die wordt gebruikt in ovens voor het drogen en ‚activeren’ van moleculaire zeven in Calabrië, op voorwaarde dat de tarieven in overeenstemming zijn met de verplichtingen uit hoofde van deze richtlijn,[...]”

Richtlijn 2008/118

14 Artikel 1, leden 1en 2, van richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en houdende intrekking van richtlijn 92/12/EEG (PB 2009, L 9, blz. 12) bepaalt:

„1. Bij deze richtlijn wordt de algemene regeling vastgesteld ter zake van de directe of indirecte heffing van accijns op het verbruik van de volgende goederen, hierna ‚accijnsgoederen’ genoemd:a) energieproducten en elektriciteit vallende onder richtlijn [2003/96];[...]2. De lidstaten kunnen op accijnsgoederen nog andere indirecte belastingen met specifieke doeleinden heffen, mits daarbij de communautaire belastingvoorschriften inzake de accijns of de [belasting over de toegevoegde waarde (btw)] in acht worden genomen wat betreft de vaststelling van de maatstaf van heffing en de berekening, de verschuldigdheid en de controle van de belasting, met dien verstande dat de bepalingen betreffende vrijstellingen niet tot die belastingvoorschriften behoren.”

Spaans recht

15 Artikel 50 ter van Ley 38/1992 de Impuestos Especiales (wet 38/1992 inzake accijnzen) van 28 december 1992 (hierna: „accijnswet”), heeft als opschrift „Belastingtarieven van de autonome regio” en bepaalt in de op het hoofdgeding toepasselijke versie:

„1. De autonome regio’s kunnen een regionaal tarief voor de accijns op minerale oliën vaststellen teneinde producten waarop de in de punten [...] bedoelde belastingtarieven van toepassing zijn en die op hun respectieve grondgebieden worden gebruikt, aanvullend te belasten. Het regionale tarief wordt toegepast overeenkomstig de bepalingen van deze wet en met inachtneming van de in de wettelijke regeling voor de financiering van de autonome regio’s vastgestelde grenzen en voorwaarden.2. Het toe te passen regionale tarief is het tarief van de autonome regio op het grondgebied waarvan het eindgebruik van de belaste producten plaatsvindt. [...]”

16 Artikel 50 ter van de accijnswet was van 2013 tot en met 2018 van kracht. Die bepaling is met ingang van 1 januari 2019 ingetrokken bij Ley 6/2018 de Presupuestos Generales del Estado para 2018 (wet 6/2018 op de staatsbegroting 2018) van 3 juli 2018. In de toelichting bij die wet staat met name het volgende te lezen:

„Wat accijnzen betreft, wordt het regionale accijnstarief voor minerale oliën geïntegreerd in het nationale accijnstarief teneinde de markteenheid op het gebied van brandstoffen te waarborgen zonder dat deze maatregel afdoet aan de middelen van de autonome regio’s, dit alles binnen het Unierechtelijke kader.”

Hoofdgeding en prejudiciële vraag

17 Meerdere marktdeelnemers die onderworpen zijn aan accijnsrechten op minerale oliën hebben aangiften ingediend voor de perioden tussen 2013 en 2015 en het bedrag van die rechten doorberekend aan DISA. Deze onderneming is actief in de aan- en verkoop, de invoer en de groothandel van petroleumproducten.

18 Zoals blijkt uit punt 15 van het onderhavige arrest was gedurende die periode op grond van de nationale regeling naast de nationale belasting – waarvan het tarief eensluidend was voor het gehele nationale grondgebied – ook een bijkomende regionale belasting toegestaan, waarvan elke autonome regio het tarief voor op haar grondgebied verbruikte minerale oliën zelf mocht vaststellen (hierna: „regionaal accijnstarief op minerale oliën”). Blijkens punt 16 van het onderhavige arrest werd dit regionale accijnstarief op minerale oliën met ingang van 1 januari 2019 afgeschaft. Na de afschaffing van dit tarief is in het Koninkrijk Spanje een ander systeem ingevoerd, met een uniform tarief op het gehele nationale grondgebied.

19 DISA, dat de genoemde accijnsrechten op minerale oliën had betaald, verzocht de belastingdienst om correctie van de aangiften van de betrokken marktdeelnemers en vorderde dat de bedragen die voortvloeiden uit de toepassing van het regionale accijnstarief op minerale oliën zouden worden terugbetaald.

20 Ter ondersteuning daarvan heeft DISA aangevoerd dat het regionale accijnstarief op minerale oliën dat de autonome regio’s mochten vaststellen overeenkomstig artikel 50 ter van de accijnswet, dat sinds 1 januari 2013 van kracht was, in strijd was met het Unierecht omdat het indruist tegen een aantal bepalingen van richtlijn 2003/96 en in het bijzonder tegen artikel 5 ervan, aangezien dat tarief niet strookt met de in die bepaling vastgestelde afwijkingen voor de toepassing van gedifferentieerde belastingtarieven en in strijd is met het in die richtlijn nagestreefde doel van uniforme belastingheffing op energieproducten en elektriciteit.

21 De Oficina Gestora de Impuestos Especiales de Santa Cruz de Tenerife (accijnskantoor van Santa Cruz de Tenerife, Spanje) heeft afwijzend beslist omdat het niet aan dit kantoor stond om zich uit te spreken over de vraag of een nationale wettelijke bepaling al dan niet het Unierecht schendt.

22 DISA heeft daarop bezwaar gemaakt. De Tribunal Económico-Administrativo Central (centraal bestuursorgaan voor belastingzaken, Spanje) heeft het bezwaar afgewezen.

23 Vervolgens heeft DISA beroep ingesteld bij de bestuursrechtelijke kamer van de Audiencia Nacional (nationale rechter, Spanje).

24 Bij arrest van 25 november 2020 heeft deze rechter dit beroep verworpen. De rechter heeft weliswaar erkend dat hij naar aanleiding van de juridische twijfels over de uitlegging van richtlijn 2003/96 een verzoek om een prejudiciële beslissing had kunnen indienen, maar heeft het verzoek om teruggaaf afgewezen omdat DISA niet had aangetoond dat zij deze bedragen niet aan derden had doorberekend, hetgeen indien de teruggaaf zou worden toegekend, zou hebben geresulteerd in een ongerechtvaardigde verrijking van haar kant.

25 DISA heeft tegen het arrest van 25 november 2020 van de Audiencia Nacional cassatieberoep ingesteld bij de Tribunal Supremo (hoogste rechter, Spanje), de verwijzende rechter.

26 Deze rechter benadrukt dat de beslechting van het bij hem aanhangige geding afhangt van de uitlegging van richtlijn 2003/96 en de gevolgen van die uitlegging voor de vraag of het regionale accijnstarief op minerale oliën zich verdraagt met die richtlijn.

27 Volgens de verwijzende rechter kan noch richtlijn 2003/96, noch de rechtspraak van het Hof een duidelijke uitlegging van die richtlijn, in het bijzonder van artikel 5 ervan, bieden die het mogelijk maakt om vast te stellen of, en in voorkomend geval onder welke voorwaarden, de richtlijn zich ertegen verzet dat binnen een lidstaat voor een en hetzelfde product gedifferentieerde belastingtarieven op energieproducten en elektriciteit worden vastgesteld naargelang van het grondgebied.

28 In die omstandigheden heeft de Tribunal Supremo de behandeling van de zaak geschorst en het Hof verzocht om een prejudiciële beslissing over de volgende vraag:

„Moet richtlijn [2003/96], en met name artikel 5 ervan, aldus worden uitgelegd dat deze zich verzet tegen een nationale bepaling als artikel 50 ter van [de accijnswet], die de autonome regio’s toestond om onderling gedifferentieerde tarieven voor de accijns op minerale oliën vast te stellen voor een en hetzelfde product?”

Beantwoording van de prejudiciële vraag

Ontvankelijkheid

29 Volgens de Spaanse regering is de prejudiciële vraag hypothetisch en moet zij daarom niet-ontvankelijk worden verklaard. Deze regering stelt dat de vraag of de betrokken nationale bepaling verenigbaar is met het Unierecht nooit aan de orde is geweest bij de rechterlijke instanties waarbij het hoofdgeding aanhangig was, en evenmin is onderzocht in het kader van het cassatieberoep bij de verwijzende rechter, aangezien dat enkel ziet op de vraag of DISA procesbevoegd was om een procedure tot teruggaaf van onverschuldigd betaalde belasting te starten.

30 Volgens vaste rechtspraak geldt er een vermoeden van relevantie voor de vragen die de nationale rechter over de uitlegging van het Unierecht stelt binnen het onder zijn eigen verantwoordelijkheid geschetste wettelijke en feitelijke kader, waarvan het Hof de juistheid niet behoort te onderzoeken. Het Hof kan slechts weigeren uitspraak te doen op een prejudiciële vraag van een nationale rechterlijke instantie wanneer duidelijk blijkt dat de gevraagde uitlegging van het Unierecht geen verband houdt met een reëel geschil of met het voorwerp van het hoofdgeding, wanneer het vraagstuk van hypothetische aard is of wanneer het Hof niet beschikt over de feitelijke en juridische gegevens die noodzakelijk zijn om een nuttig antwoord te geven op de gestelde vragen (arrest van 12 januari 2023, DOBELES HES, C‑702/20 en C‑17/21, EU:C:2023:1, punt 47 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

31 In casu houdt de gestelde vraag rechtstreeks verband met een reëel geschil en met het voorwerp van het hoofdgeding, aangezien dit betrekking heeft op het verzoek om teruggaaf van het door DISA betaalde bedrag dat voortvloeit uit de toepassing van het regionale accijnstarief op minerale oliën, en er ter onderbouwing van dat verzoek wordt aangevoerd dat dit tarief in strijd is met richtlijn 2003/96, met name met artikel 5 ervan.

32 Het verzoek om een prejudiciële beslissing is bijgevolg ontvankelijk.

Ten gronde

33 Om te beginnen zij erop gewezen dat de onderhavige zaak zich kenmerkt door het feit dat elke Spaanse autonome regio krachtens de betrokken nationale bepaling een regionaal accijnstarief voor minerale oliën mocht vaststellen dat bovenop het nationale accijnstarief kwam. Volgens de nationale regeling die van kracht was, bestond die belasting dus in wezen uit twee belastingen: een nationale belasting, met een eensluidend tarief voor het gehele nationale grondgebied, en een aanvullende regionale belasting, waarvan elke autonome regio het tarief voor op haar grondgebied verbruikte minerale oliën zelf mocht vaststellen.

34 Met zijn prejudiciële vraag wenst de verwijzende rechter in wezen te vernemen of richtlijn 2003/96, in het bijzonder artikel 5 ervan, aldus moet worden uitgelegd dat zij zich verzet tegen een nationale wettelijke regeling op grond waarvan autonome gebieden of regio’s voor een en hetzelfde product en een en hetzelfde gebruik accijnstarieven mogen vaststellen die verschillen afhankelijk van waar het product wordt verbruikt.

35 Zoals blijkt uit de overwegingen 3 tot en met 5, alsook uit artikel 1 van richtlijn 2003/96 heeft die richtlijn tot doel een geharmoniseerde belastingregeling voor energieproducten en elektriciteit vast te stellen [zie in die zin arrest van 9 september 2021, Hauptzollamt B (Facultatieve belastingverlaging), C‑100/20, EU:C:2021:716, punt 29 en aldaar aangehaalde rechtspraak].

36 In het kader van die regeling bevat die richtlijn, met name in de artikelen 5 en 7 en de artikelen 15 tot en met 19 ervan, een reeks bepalingen die aan de lidstaten een geheel van mogelijkheden bieden om, wat de accijns betreft, gedifferentieerde belastingtarieven, belastingvrijstellingen of belastingverlagingen in te voeren, welke mogelijkheden integrerend deel uitmaken van de bij die richtlijn vastgestelde geharmoniseerde belastingregeling [zie in die zin arrest van 9 september 2021, Hauptzollamt B (Facultatieve belastingverlaging), C‑100/20, EU:C:2021:716, punt 30]. Blijkens deze bepalingen heeft de Uniewetgever de lidstaten enige beoordelingsruimte gelaten op het gebied van de accijns in overeenstemming met de overwegingen 9 en 11 van de richtlijn (zie in die zin arrest van 30 januari 2020, Autoservizi Giordano, C‑513/18, EU:C:2020:59, punten 26 en 28).

37 In de eerste plaats bepaalt artikel 5 van richtlijn 2003/96 dat de lidstaten, onder fiscaal toezicht, gedifferentieerde belastingniveaus kunnen toepassen in de volgende gevallen, op voorwaarde dat deze belastingniveaus niet onder de bij deze richtlijn voorgeschreven minimumbelastingniveaus liggen en verenigbaar zijn met het Unierecht, namelijk ten eerste wanneer de gedifferentieerde belastingniveaus rechtstreeks gekoppeld zijn aan de kwaliteit van het product; ten tweede wanneer de gedifferentieerde belastingniveaus afhangen van kwantitatieve consumptieniveaus voor elektriciteit en energieproducten die voor verwarming worden gebruikt; ten derde voor de volgende vormen van gebruik: plaatselijk openbaar personenvervoer (taxi’s inbegrepen), afvalinzameling, strijdkrachten en overheidsadministraties, gehandicapten, ziekenauto’s; ten vierde om onderscheid te maken tussen zakelijk en niet-zakelijk gebruik voor energieproducten en elektriciteit als bedoeld in de artikelen 9 en 10 van die richtlijn.

38 Er moet worden vastgesteld dat artikel 5 van de richtlijn niet de mogelijkheid biedt aan een lidstaat om voor een en hetzelfde product en een en hetzelfde gebruik accijnstarieven vast te stellen die verschillen afhankelijk van de regio of het gebied van die lidstaat waar het product wordt verbruikt, zoals dit het geval was bij de in het hoofdgeding aan de orde zijnde wettelijke regeling.

39 Bovendien geeft het gebruik in artikel 5 van richtlijn 2003/96 van de bewoordingen „in de volgende gevallen” om aan te geven in welke vier gevallen gedifferentieerde belastingniveaus kunnen worden toegepast, aan dat de in die bepaling opgenomen lijst exhaustief is (zie in die zin arrest van 2 juni 2016, ROZ-ŚWIT, C‑418/14, EU:C:2016:400, punt 29).

40 Wat dat betreft heeft het Hof erop gewezen dat de omstandigheid dat de Uniewetgever de mogelijkheid om voor een en hetzelfde product gedifferentieerde tarieven vast te stellen strikt wilde regelen, blijkt uit de totstandkomingsgeschiedenis van richtlijn 2003/96. Terwijl artikel 5, lid 1, van het voorstel voor een richtlijn van de Raad tot herstructurering van de communautaire regeling voor de belasting van energieproducten (PB 1997, C 139, blz. 14) – waarin is bepaald dat „[d]e lidstaten verschillende belastingtarieven [mogen] toepassen volgens het gebruik of de kwaliteit van een product, mits deze tarieven niet lager zijn dan de in deze richtlijn vastgestelde minimumbelastingniveaus en verenigbaar zijn met het gemeenschapsrecht” – de lidstaten een vrij ruime beoordelingsmarge toekende om de belastingtarieven voor energieproducten vast te stellen, is deze marge in de loop van de wetgevingsprocedure aanzienlijk verminderd. Artikel 5 van richtlijn 2003/96 staat de lidstaten immers slechts toe om met inachtneming van de bij deze richtlijn bepaalde minimumbelastingniveaus en met inachtneming van het Unierecht gedifferentieerde belastingtarieven vast te stellen in de gevallen die limitatief worden opgesomd in dat artikel (arrest van 16 november 2023, Tüke Busz, C‑391/22, EU:C:2023:892, punten 46 en 47).

41 Zoals de advocaat-generaal in punt 37 van zijn conclusie heeft opgemerkt, volgt die uitlegging ook uit overweging 15 van richtlijn 2003/96, waarin het volgende staat te lezen: „In bepaalde omstandigheden of onder permanente voorwaarden moet het toegestaan zijn om, met inachtneming van de communautaire minimumbelastingniveaus en de regels van de interne markt en de mededinging, op eenzelfde product gedifferentieerde nationale belastingniveaus toe te passen.”

42 In de tweede plaats bevestigt de algemene opzet van richtlijn 2003/96 dat de mogelijkheid voor de lidstaten om op grond van die richtlijn gedifferentieerde tarieven toe te passen restrictief moet worden uitgelegd, ook al worden de minimumbelastingniveaus in acht genomen.

43 Zoals blijkt uit de in punt 36 van het onderhavige arrest aangehaalde rechtspraak, maakt artikel 5 van richtlijn 2003/96 deel uit van een geheel van bepalingen die zijn vastgesteld in die richtlijn en die de lidstaten, of sommige ervan, toestaan om onder bepaalde voorwaarden gedifferentieerde tarieven, belastingvrijstellingen of belastingverlagingen toe te passen. De andere desbetreffende bepalingen zijn met name de artikelen 6, 7 en 15 tot en met 19 van de richtlijn.

44 Ten eerste beschrijft artikel 6 van richtlijn 2003/96 onder welke vormen de lidstaten vrijstellingen of verlagingen van het belastingniveau kunnen toekennen en bepaalt het in punt b) dat deze vrijstellingen of verlagingen de vorm kunnen aannemen van een gedifferentieerd belastingniveau.

45 Ten tweede bevatten artikel 7 en de artikelen 15 tot en met 18 ter van richtlijn 2003/96 de mogelijkheid voor de lidstaten om gedifferentieerde tarieven en specifieke belastingvrijstellingen of belastingverlagingen toe te passen, mits de in die bepalingen neergelegde voorwaarden worden nageleefd.

46 Opgemerkt moet worden dat sommige van die bepalingen aan bij naam genoemde lidstaten toestaan of toestonden om verlaagde accijnstarieven of belastingvrijstellingen toe te passen afhankelijk van waar het product wordt verbruikt.

47 Zo bepaalt artikel 18, lid 7, eerste alinea, van richtlijn 2003/96 dat de Portugese Republiek op in het autonome gebied der Azoren en het autonome gebied Madeira verbruikte energieproducten en elektriciteit lagere belastingniveaus mag toepassen dan de bij die richtlijn vastgestelde minimumbelastingniveaus. In artikel 18, lid 8, eerste alinea, van deze richtlijn is dan weer bepaald dat de Helleense Republiek in bepaalde departementen en op bepaalde eilanden van de Egeïsche Zee op verschillende energieproducten lagere belastingniveaus mag toepassen dan de bij de richtlijn vastgestelde minimumbelastingniveaus.

48 Er moet voorts op worden gewezen dat de mogelijkheid om gedifferentieerde regionale tarieven toe te passen moet zijn neergelegd in richtlijn 2003/96, ongeacht of de bij deze richtlijn vastgestelde minimumbelastingniveaus in acht worden genomen. Wat dat betreft, moet worden opgemerkt dat er op basis van artikel 18, lid 1, van die richtlijn, gelezen in samenhang met name bijlage II, punt 6), derde streepje, en punt 8), tiende, twaalfde, dertiende en vijftiende streepje, bij die richtlijn, belastingverlagingen of -vrijstellingen konden worden ingevoerd in bepaalde, bij naam genoemde Franse en Italiaanse regio’s, mits de minimumbelastingniveaus in acht werden genomen.

49 Ten slotte bepaalt artikel 19, lid 1, van richtlijn 2003/96 dat de Raad op voorstel van de Commissie met eenparigheid van stemmen kan besluiten dat de lidstaten die dat verzoeken, uit specifieke beleidsoverwegingen worden gemachtigd gedifferentieerde accijnstarieven in te stellen middels verdere vrijstellingen of verlagingen.

50 Anders dan de Spaanse regering betoogt, volgt uit het voorgaande dat, wil er op het grondgebied van een lidstaat sprake zijn van het toepassen van gedifferentieerde tarieven voor een en hetzelfde product en een en hetzelfde gebruik, er – los van de naleving van de door die richtlijn opgelegde minimumbelastingniveaus – steeds een machtiging op grond van deze richtlijn nodig is wanneer er in de bepalingen van de richtlijn niet wordt voorzien in die mogelijkheid.

51 Bijgevolg blijkt zowel uit artikel 5 als uit de analyse van alle bepalingen van richtlijn 2003/96 inzake belastingverlagingen of -vrijstellingen dat de belasting van energieproducten en elektriciteit weliswaar slechts gedeeltelijk is geharmoniseerd en dat die richtlijn de lidstaten een zekere beoordelingsruimte laat om een aan de nationale context aangepast beleid te kunnen uitvoeren, maar dat dit niet wegneemt dat deze speelruimte afgebakend is. Hieruit volgt dat er, ongeacht of de door die richtlijn opgelegde minimumbelastingniveaus in acht zijn genomen of niet, van de aan de lidstaten geboden mogelijkheid om gedifferentieerde belastingtarieven, belastingvrijstellingen of accijnsverlagingen vast te stellen slechts gebruik kan worden gemaakt met strikte inachtneming van de in de relevante bepalingen van richtlijn 2003/96 gestelde voorwaarden.

52 Bij een andere uitlegging zouden zowel artikel 5 van richtlijn 2003/96 als alle bepalingen van die richtlijn die de lidstaten de mogelijkheid bieden om, mits de daarin vastgestelde voorwaarden worden nageleefd, gedifferentieerde belastingniveaus toe te passen elk nuttig effect verliezen.

53 In casu moet worden vastgesteld dat geen enkele van de in de richtlijn 2003/96 neergelegde afwijkingen het Koninkrijk Spanje uitdrukkelijk machtigt om voor een en hetzelfde product en een en hetzelfde gebruik accijnstarieven toe te passen die verschillen afhankelijk van de autonome regio waar dat product wordt verbruikt. De Spaanse regering betwist dit niet. Zij betwist evenmin dat zij geen specifieke afwijking op grond van artikel 19 van die richtlijn heeft verkregen om autonome regio’s te kunnen toestaan om gedifferentieerde regionale accijnstarieven op minerale oliën vast te stellen.

54 In de derde plaats is de uitlegging die in punt 51 van het onderhavige arrest wordt gegeven in overeenstemming met de doelstellingen van richtlijn 2003/96, zoals die zijn uiteengezet in de overwegingen 2 tot en met 5 en 24 ervan, namelijk de goede werking van de interne markt in de energiesector bevorderen en in het bijzonder concurrentieverstoringen voorkomen (arrest van 30 januari 2020, Autoservizi Giordano, C‑513/18, EU:C:2020:59, punt 30 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

55 Zoals de advocaat-generaal in punt 51 van zijn conclusie heeft opgemerkt, biedt deze richtlijn in beginsel de mogelijkheid om accijnstarieven vast te stellen die tussen de lidstaten verschillen, mits de in die richtlijn vastgestelde minimumtarieven in acht worden genomen. Wordt er echter aan elke lidstaat de mogelijkheid geboden om zonder enig kader of controlemechanisme tarieven voor een en hetzelfde product en een en hetzelfde gebruik toe te passen die per regio verschillen, dan zou de goede werking van de interne markt kunnen worden aangetast doordat er nog meer fragmentatie ontstaat, waardoor het vrije verkeer van goederen in het gedrang komt. Indien aanmerkelijke verschillen tussen de door de lidstaten toegepaste nationale belastingniveaus voor energieproducten en elektriciteit volgens overweging 4 van die richtlijn nadelig kunnen blijken voor de goede werking van de interne markt, geldt dat namelijk des te meer voor verschillen waar het gaat om regionale belastingniveaus die binnen een en dezelfde lidstaat worden toegepast.

56 De andere argumenten die de Spaanse regering aanvoert ter rechtvaardiging van het regionale accijnstarief op minerale oliën doen niet af aan voorgaande uitlegging.

57 Ten eerste moet er wat het argument betreft dat het betrokken tarief uitdrukking gaf aan de politieke autonomie van de autonome regio’s, die in de Spaanse grondwet is erkend en door artikel 4, lid 2, VEU wordt beschermd, aan worden herinnerd dat de verdeling van de bevoegdheden binnen een lidstaat wordt beschermd door die bepaling, volgens welke de Europese Unie verplicht is om de nationale identiteit van de lidstaten, die besloten ligt in hun politieke en constitutionele basisstructuren, waaronder die voor lokaal en regionaal zelfbestuur, te eerbiedigen (arrest van 21 december 2016, Remondis, C‑51/15, EU:C:2016:985, punt 40 en aldaar aangehaalde rechtspraak). In dit verband volstaat het evenwel eraan te herinneren dat – zoals in punt 51 van het onderhavige arrest is vastgesteld – richtlijn 2003/96 toestaat dat er gedifferentieerde belastingtarieven worden ingesteld, met name volgens geografische criteria, mits de in die richtlijn dienaangaande gestelde voorwaarden worden nageleefd.

58 Ten tweede lijkt de Spaanse regering de mening toegedaan dat het regionale accijnstarief op minerale oliën kan worden aangemerkt als een andere indirecte belasting in de zin van artikel 1, lid 2, van richtlijn 2008/118.

59 Het is echter zo dat overeenkomstig deze bepaling de lidstaten nog andere indirecte belastingen mogen heffen op accijnsgoederen mits twee voorwaarden in acht worden genomen. Deze belastingen moeten voor specifieke doeleinden worden geheven en voorts moeten daarbij de Unierechtelijke belastingvoorschriften inzake de accijns of de btw in acht worden genomen wat betreft de vaststelling van de maatstaf van heffing en de berekening, de verschuldigdheid en de controle van de belasting, met dien verstande dat de bepalingen betreffende vrijstellingen niet tot die belastingvoorschriften behoren.

60 Wat de eerste voorwaarde betreft, blijkt uit de rechtspraak van het Hof dat een specifieke doelstelling in de zin van artikel 1, lid 2, van richtlijn 2008/118 een ander dan een louter begrotingstechnisch doel is (arrest van 22 juni 2023, Endesa Generación, C‑833/21, EU:C:2023:516, punt 38 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

61 Aangezien echter elke belasting noodzakelijkerwijs een begrotingstechnisch doel nastreeft, kan het enkele feit dat een belasting dat doel nastreeft op zichzelf niet volstaan om uit te sluiten dat deze belasting ook een specifiek doel in de zin van artikel 1, lid 2, van richtlijn 2008/118 heeft, zonder dat die bepaling daardoor inhoudsloos wordt (arrest van 22 juni 2023, Endesa Generación, C‑833/21, EU:C:2023:516, punt 39 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

62 Hoewel de vooraf vastgestelde besteding van de opbrengst van een belasting voor de financiering van de volbrenging, door de autoriteiten van een lidstaat, van taken die hun in het kader van hun bevoegdheden zijn opgedragen, een factor kan zijn die in aanmerking moet worden genomen om uit te maken of er sprake is van een specifiek doeleinde, kan deze besteding, die niet meer is dan een invulling van de interne inrichting van de begroting van de lidstaat, als zodanig geen gegeven vormen dat daartoe volstaat, aangezien elke lidstaat kan beslissen dat de opbrengst van een belasting, ongeacht het nagestreefde doeleinde, moet worden besteed voor de financiering van bepaalde uitgaven. Anders zou elk doeleinde kunnen worden geacht een specifiek doeleinde in de zin van artikel 1, lid 2, van richtlijn 2008/118 te zijn, met als gevolg dat de bij deze richtlijn ingevoerde geharmoniseerde accijns elk nuttig effect zou verliezen en dat zou worden ingegaan tegen het beginsel dat een uitzonderingsbepaling – zoals artikel 1, lid 2 – strikt moet worden uitgelegd (arrest van 22 juni 2023, Endesa Generación, C‑833/21, EU:C:2023:516, punt 40 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

63 Opdat een belasting waarbij de besteding van de opbrengsten vooraf is vastgesteld, kan worden geacht een specifiek doeleinde in de zin van artikel 1, lid 2, van richtlijn 2008/118 na te streven, dient deze belasting dus uit zichzelf de verwezenlijking van het ingeroepen specifieke doeleinde te waarborgen, zodat een rechtstreeks verband bestaat tussen de aanwending van de opbrengsten en de doelstelling van de betreffende belasting (arrest van 22 juni 2023, Endesa Generación, C‑833/21, EU:C:2023:516, punt 41 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

64 Wanneer er geen sprake is van een dergelijke vooraf vastgestelde besteding van de opbrengsten, kan een belasting op accijnsgoederen slechts worden geacht een specifiek doeleinde te hebben in de zin van artikel 1, lid 2, van richtlijn 2008/118, indien deze heffing qua structuur, met name de belastinggrondslag of het belastingtarief, zodanig is opgezet dat zij het gedrag van de belastingplichtigen beïnvloedt op een wijze die de verwezenlijking van het ingeroepen specifieke doeleinde mogelijk maakt, met name door de betrokken producten zwaar te belasten teneinde het verbruik ervan te ontmoedigen (arrest van 22 juni 2023, Endesa Generación, C‑833/21, EU:C:2023:516, punt 42 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

65 Onder voorbehoud van de verificatie die de verwijzende rechter dient te verrichten als enige bevoegde rechter om de feiten van het hoofdgeding vast te stellen en te beoordelen, blijkt in casu uit de gegevens van het dossier waarover het Hof beschikt niet dat het regionale accijnstarief op minerale oliën voldoet aan de in artikel 1, lid 2, van richtlijn 2008/118 neergelegde criteria inzake een specifiek doeleinde, voor zover er sprake zou zijn van een dergelijk doeleinde. Zoals de advocaat-generaal in punt 55 van zijn conclusie heeft aangegeven, komt uit de opmerkingen van de Spaanse regering immers naar voren dat dit regionale tarief bestemd was voor de algemene financiering van de bevoegdheden van de autonome regio’s.

66 Gelet op het voorgaande moet op de prejudiciële vraag worden geantwoord dat richtlijn 2003/96, in het bijzonder artikel 5 ervan, aldus moet worden uitgelegd dat zij zich verzet tegen een nationale wettelijke regeling op grond waarvan autonome gebieden of regio’s – buiten de voorgeschreven gevallen – voor een en hetzelfde product en een en hetzelfde gebruik accijnstarieven mogen vaststellen die verschillen afhankelijk van waar het product wordt verbruikt.

Kosten

67 Ten aanzien van de partijen in het hoofdgeding is de procedure als een aldaar gerezen incident te beschouwen, zodat de verwijzende rechter over de kosten heeft te beslissen. De door anderen wegens indiening van hun opmerkingen bij het Hof gemaakte kosten komen niet voor vergoeding in aanmerking.

Het Hof (Vijfde kamer) verklaart voor recht:

Richtlijn 2003/96/EG van de Raad van 27 oktober 2003 tot herstructurering van de communautaire regeling voor de belasting van energieproducten en elektriciteit, zoals gewijzigd bij richtlijn 2004/74/EG van de Raad van 29 april 2004 en richtlijn 2004/75/EG van de Raad van 29 april 2004, in het bijzonder artikel 5 ervan,

moet aldus worden uitgelegd dat

zij zich verzet tegen een nationale wettelijke regeling op grond waarvan autonome gebieden of regio’s – buiten de voorgeschreven gevallen – voor een en hetzelfde product en een en hetzelfde gebruik accijnstarieven mogen vaststellen die verschillen afhankelijk van waar het product wordt verbruikt.