X (belanghebbende) heeft in 2008 een perceel grond gekocht met de bedoeling daarop een pand te (laten) bouwen. Het pand zou uit woonruimte en kantoorruimte bestaan. Voor de aankoop van de grond en de bouw van het pand zijn bij een bank leningen afgesloten. In 2009 is een aanvang gemaakt met de bouw van het pand op het perceel grond (hierna ook: de onroerende zaak).
Vanaf april 2010 kon X niet langer voldoen aan zijn betalingsverplichtingen uit hoofde van de leningen. Daarom heeft de bank de leningen opgezegd. De onroerende zaak is in 2014 geveild.
X wenst het negatieve resultaat dat hij heeft behaald met de activiteiten, in aftrek te brengen (aanslag IB/PVV 2014). De Inspecteur staat dat niet toe. Hij stelt dat de onroerende zaak moet worden aangemerkt als privévermogen.
Hof Amsterdam is ervan uitgegaan dat aan het begin van de activiteiten is voldaan aan de vereisten voor het bestaan van een bron van inkomen. Ter zake van de etikettering is volgens het Hof niet aannemelijk geworden dat het perceel – in plaats van als keuzevermogen – als verplicht ondernemings- dan wel werkzaamheidsvermogen zou moeten worden aangemerkt.
X heeft tegen dit oordeel cassatieberoep ingesteld.
De Hoge Raad verklaart het cassatieberoep gegrond.
Het Hof is ‘voor zover nodig veronderstellenderwijs’ ervan uitgegaan dat de activiteiten – die uitsluitend bestonden uit de ontwikkeling van het perceel grond door daarop een woon-/werkpand te (laten) bouwen, met de intentie de onroerende zaak vervolgens met winst te verkopen – vanaf 2008 moeten worden aangemerkt als een onderneming dan wel als een werkzaamheid. Bij dat uitgangspunt geeft het oordeel van het Hof dat het perceel grond als keuzevermogen moet worden aangemerkt, blijk van een onjuiste rechtsopvatting.
De zaak wordt verwezen naar Hof Den Haag. De Hoge Raad merkt hierbij op dat het verwijzingshof alsnog de vraag zal moeten beantwoorden of de activiteiten van X zijn aan te merken als een onderneming dan wel een werkzaamheid.
Arrest in de zaak van X (hierna: belanghebbende) tegen de Staatssecretaris van Financiën op het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Amsterdam van 28 oktober 2021, nr. 20/00528, op het hoger beroep van belanghebbende tegen een uitspraak van de Rechtbank Noord-Holland (nr. HAA19/4703) betreffende de aan belanghebbende voor het jaar 2014 opgelegde aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen.
1. Geding in cassatie
Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit.
De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P], heeft een verweerschrift ingediend.
2. Beoordeling van de middelen
2.1. In cassatie kan van het volgende worden uitgegaan.
2.1.1. Belanghebbende heeft in 2008 een perceel grond gekocht met de bedoeling daarop een pand te (laten) bouwen. Het pand zou voor twee derde deel bestaan uit woonruimte en voor een derde deel uit kantoorruimte. Voor de aankoop van de grond en de bouw van het pand heeft belanghebbende bij een bank geldleningen afgesloten voor een bedrag van in totaal € 437.000 (hierna tezamen: de geldleningen). In 2009 is een aanvang gemaakt met de bouw van het pand op het perceel grond (hierna worden perceel en pand, al of niet in aanbouw, tezamen ook aangeduid als: de onroerende zaak).
2.1.2. Vanaf april 2010 kon belanghebbende niet langer voldoen aan zijn betalingsverplichtingen uit hoofde van de geldleningen. Daarom heeft de bank op 3 november 2010 de geldleningen opgezegd. De onroerende zaak is in 2014 geveild voor een bedrag van € 42.000.
2.1.3. In verband met de hiervoor beschreven ontwikkelingen rond de onroerende zaak heeft belanghebbende in zijn aangifte voor de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2014 een negatief buitengewoon resultaat van € 4.799 als winst uit onderneming vermeld en een negatief resultaat uit overige werkzaamheden van € 166.000. Bij het vaststellen van de aanslag in de IB/PVV voor dat jaar heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat de onroerende zaak moet worden aangemerkt als privévermogen van belanghebbende. Om die reden heeft hij de hiervoor genoemde bedragen niet in aftrek toegelaten.
2.2.1. Het Hof heeft vooropgesteld dat het “voor zover nodig veronderstellenderwijs” ervan zal uitgaan dat belanghebbende zich in 2008 is gaan bezighouden met de ontwikkeling van het perceel grond en dat die activiteiten – kort te omschrijven als het tot stand brengen van een gebouw op dat perceel – kwalificeren als onderneming dan wel het verrichten van werkzaamheden in fiscale zin. Beoordeeld naar het tijdstip, althans de periode, van het begin van deze activiteiten, is naar het oordeel van het Hof voldaan aan de vereisten voor het bestaan van een bron van inkomen.
2.2.2. Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat uit de kwalificatie van de activiteiten van belanghebbende als bron van inkomen niet zonder meer volgt dat het door hem in privé verworven perceel grond als verplicht ondernemingsvermogen dient te worden aangemerkt en dat de kwalificatie van het perceel in de aangiften voor de IB/PVV voor de jaren 2008 tot en met 2012 als privévermogen op een etiketteringsfout zou berusten. Nu belanghebbende in afwijking van de door hem voor de jaren 2008 tot en met 2012 ingediende aangiften voor de IB/PVV stelt dat het perceel als verplicht ondernemingsvermogen moet worden aangemerkt, rust de bewijslast van deze stelling op hem. Feiten en omstandigheden op grond waarvan een zodanig nauw verband tussen de werkzaamheden en het perceel aannemelijk is te achten dat op grond daarvan zou moeten worden geconcludeerd dat het perceel – in plaats van als keuzevermogen – als verplicht ondernemings- dan wel werkzaamheidsvermogen zou moeten worden aangemerkt, zijn naar het oordeel van het Hof niet aannemelijk gemaakt.
2.3.1. De middelen 1, 4, 5 en 6 richten zich onder meer tegen het hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordeel dat het perceel grond in de jaren 2008 tot en met 2012 niet is aan te merken als verplicht ondernemings- dan wel werkzaamheidsvermogen.
2.3.2. Tot het verplichte ondernemings- of werkzaamheidsvermogen behoren vermogensbestanddelen die in een zodanig nauw verband staan met de onderneming dan wel de werkzaamheid dat zij in redelijkheid niet anders dan als ondernemingsvermogen onderscheidenlijk werkzaamheidsvermogen kunnen worden aangemerkt.
2.3.3. Het Hof is “voor zover nodig veronderstellenderwijs” ervan uitgegaan dat de onderhavige activiteiten van belanghebbende – die uitsluitend bestonden uit de ontwikkeling van het perceel grond door daarop een woon-/werkpand te (laten) bouwen, met de intentie de onroerende zaak vervolgens met winst te verkopen – vanaf 2008 moeten worden aangemerkt als een onderneming dan wel als een werkzaamheid in de zin van artikel 3:91 Wet IB 2001. Bij dat uitgangspunt heeft te gelden dat het perceel grond volledig dienstbaar is aan de door belanghebbende gedreven onderneming dan wel de door hem uitgeoefende werkzaamheid. Die omstandigheid brengt mee dat de grenzen der redelijkheid zouden worden overschreden indien dit vermogensbestanddeel tot het privévermogen zou worden gerekend. Gegeven het door het Hof gebezigde uitgangspunt kan het perceel grond dus niet anders dan als ondernemingsvermogen dan wel werkzaamheidsvermogen worden aangemerkt
Het hiervoor in 2.2.2 weergegeven oordeel van het Hof dat het perceel grond als keuzevermogen moet worden aangemerkt, geeft blijk van een onjuiste rechtsopvatting. De middelen 1, 4, 5 en 6 slagen in zoverre.
2.4. De middelen 2 en 3, die betogen dat het Hof de bewijslast onjuist heeft verdeeld respectievelijk dat het Hof belanghebbende ten onrechte niet de gelegenheid heeft gegeven voor nadere bewijslevering, en middel 8, dat zich richt tegen het door het Hof gegeven oordeel over het zorgvuldigheidsbeginsel, kunnen niet leiden tot vernietiging van die uitspraak. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van deze klachten is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (zie artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechterlijke organisatie).
2.5. Gelet op hetgeen hiervoor in 2.3.3 is overwogen, kan de uitspraak van het Hof niet in stand blijven. De overige klachten van de middelen 1, 4, 5 en 6, en middel 7, behoeven geen behandeling. Verwijzing moet volgen. Opmerking verdient dat het verwijzingshof alsnog de vraag zal moeten beantwoorden of de hiervoor in 2.3.3 bedoelde activiteiten van belanghebbende zijn aan te merken als een onderneming dan wel een werkzaamheid.
3. Proceskosten
De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.
4. Beslissing
De Hoge Raad:
verklaart het beroep in cassatie gegrond,
vernietigt de uitspraak van het Hof,
verwijst het geding naar het Gerechtshof Den Haag ter verdere behandeling en beslissing van de zaak met inachtneming van dit arrest, en
draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht van € 134 dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald.
Dit arrest is gewezen door de raadsheer E.F. Faase als voorzitter, en de raadsheren P.A.G.M. Cools en F.G.F. Peters, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 11 oktober 2024.
