Onterechte btw-correctie hockeylessen wegens schending verdedigingsbeginsel

1.1. De inspecteur heeft een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd over de periode 1 januari 2015 tot en met 31 december 2018. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht en bij beschikking een boete opgelegd.

1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ten aanzien van de boete gegrond verklaard en het bezwaar voor het overige ongegrond verklaard.

1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. De zitting heeft plaatsgevonden op 24 mei 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen belanghebbende en zijn gemachtigde [gemachtigde] , en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .

1.6. Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.

1.7. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

1.8. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak in Mijn Rechtspraak wordt geplaatst dan wel aan partijen wordt verzonden.

2. Feiten

2.1. Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). Zijn ondernemingsactiviteiten bestaan onder andere uit het geven van hockeylessen. Belanghebbende is in het bezit van het diploma trainer en coach niveau 4 van de KNHB.

2.2. Op 10 juni 2014 heeft belanghebbende een “Overeenkomst van opdracht Trainer Topsportklas Hockey” gesloten met [bedrijf] , ook bekend onder [bedrijf] , vertegenwoordigd door [naam 1] , voor het verzorgen van hockeytrainingen en theorielessen (hierna samen: hockeylessen) voor leerlingen van de Topsportklas Hockey van [school] in [woonplaats] . De hockeytrainingen worden twee keer per week (op dinsdag en donderdag) gegeven op de hockeyvelden gelegen op het sportcomplex van HC [woonplaats] . De theorielessen worden een keer per week (op maandag) gegeven op [school] . [bedrijf] heeft over het gebruik van de hockeyvelden afspraken gemaakt met HC [woonplaats] .

2.3. Voor de in 2.2 bedoelde hockeylessen heeft belanghebbende in de jaren 2015, 2016 en 2017 facturen uitgereikt aan “ [bedrijf] [woonplaats] HC [woonplaats] ”. Belanghebbende heeft op die facturen geen omzetbelasting in rekening gebracht. Belanghebbende heeft in verband met de hockeylessen ook geen omzetbelasting aangegeven en voldaan.

2.4. Tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende behoorde een personenauto van het merk [merk] met een catalogusprijs van € 80.499 (hierna: de auto). In 2015 heeft belanghebbende geen omzetbelasting aangegeven en voldaan in verband met het privégebruik van de auto.

2.5. De inspecteur heeft in 2019 een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften omzetbelasting voor de jaren 2015 tot en met 2018. De bevindingen van het boekenonderzoek zijn vastgelegd in een controlerapport. Daarin is geconcludeerd dat de hockeylessen niet zijn vrijgesteld van omzetbelasting. De inspecteur heeft over de gefactureerde bedragen omzetbelasting nageheven. De omzetbelastingcorrectie is als volgt berekend:

2015 € 5.583 * 21/121 € 2.704

2016 € 7.985 * 21/121 € 1.385

2017 € 5.040 * 21/121 € 874

Totaal € 4.963

Verder heeft de inspecteur geconcludeerd dat de auto in 2015 voor privédoeleinden is gebruikt, zodat voor het privégebruik omzetbelasting is verschuldigd. Deze omzetbelastingcorrectie is als volgt berekend: € 80.499 * 1,5% is € 1.207.

2.6. Uit de interne vastlegging door de controleambtenaar volgt dat de correcties op 14 augustus 2019 en op 10 september 2019 zijn besproken. Hierover het is volgende opgenomen:

“Voorbereiding eindgesprek

(…)

Bespreken correcties welke al op 14-08-2019 zijn besproken. Nagestuurde aanvullingen nog relevant. KM-administratie voldoet nog steeds niet dus geen aftrek voorbelasting. (…)

Verslag en samenvatting eindgesprek

Datum eindgesprek 10-9-2019

(…)

Mevrouw [naam 2] gaat akkoord met besproken correcties op 14-08-2019. Voor de rest geen aanvullingen op correcties. (…)”

In het controlerapport is onder de slotopmerkingen het volgende opgenomen:

Uit het rapport volgt dat het slotgesprek op 10 september 2019 plaatsvond.

2.7. De naheffingsaanslag is opgelegd naar een bedrag van € 13.219. Tevens is bij beschikking € 1.568 belastingrente in rekening gebracht en bij beschikking een boete van € 1.321 opgelegd. De inspecteur heeft de naheffingsaanslag en de rentebeschikking bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd en de boetebeschikking vernietigd.

2.8. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en de inspecteur veroordeeld tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende in verband met overschrijding van de redelijke termijn tot een bedrag van € 1.000 en in de proceskosten ten bedrag van € 759 en de inspecteur gelast het griffierecht van € 181 aan belanghebbende te vergoeden.

3. Geschil en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

1. Heeft de inspecteur in strijd met het verdedigingsbeginsel gehandeld?

2. Is de naheffingsaanslag omzetbelasting terecht opgelegd?

Specifiek gaat het daarbij om de vragen of de onderwijsvrijstelling (artikel 11, lid 1, letter o, Wet OB); de sportvrijstelling (artikel 11, lid 1, letter e, Wet OB) dan wel het verlaagde tarief (artikel 9, lid 2, aanhef onder a, Wet OB en Tabel I onder post b.3) van toepassing zijn op de hockeylessen. Tot slot is in geschil of terecht omzetbelasting is geheven in verband met privégebruik auto.

3. Heeft belanghebbende recht op vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn?

3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de naheffingsaanslag. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

4. Gronden

Ten aanzien van het geschil

Verdedigingsbeginsel

4.1. Belanghebbende betoogt dat het verdedigingsbeginsel is geschonden omdat hij niet expliciet is uitgenodigd om te worden gehoord voordat de naheffingsaanslag is opgelegd. Belanghebbende bestrijdt dat hij bij de slotbespreking aanwezig was. Hij kan zich niet anders herinneren dan dat hij een telefoongesprek met de controlerend ambtenaar en zijn voormalige adviseur heeft gevoerd. Of tijdens dit gesprek alle correcties zijn besproken is volgens belanghebbende dan ook de vraag. De inspecteur brengt daartegen in dat de controleambtenaar op 14 augustus 2019 de correcties met de toenmalige adviseur heeft besproken en naar aanleiding daarvan nog stukken zijn ingediend. Het boekenonderzoek is afgesloten met een slotgesprek op 10 september 2019 met belanghebbende en zijn toenmalige adviseur en tijdens dit gesprek zijn de correcties besproken. Daarmee heeft de inspecteur belanghebbende voldoende gelegenheid geboden om zijn standpunt naar voren te brengen, aldus de inspecteur.

4.2. Het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel is van toepassing wanneer de inspecteur voornemens is een bezwarend besluit, dat valt binnen de werkingssfeer van het Unierecht, vast te stellen en wanneer dat besluit de belangen van degene tot wie dat besluit zich richt, aanmerkelijk raakt, zoals een naheffingsaanslag in de omzetbelasting. Het beginsel houdt in dat de inspecteur degene tot wie dat besluit is gericht, de gelegenheid moet bieden zijn standpunt naar behoren kenbaar te maken voordat dat besluit wordt genomen. Dit brengt mee dat de inspecteur die het voornemen heeft opgevat een bepaalde naheffingsaanslag in de omzetbelasting op te leggen, de belastingplichtige tijdig en expliciet, dat wil zeggen in niet mis te verstane bewoordingen, van de voorgenomen naheffingsaanslag op de hoogte moet stellen, onder voldoende nauwkeurige vermelding van de elementen die hij aan die naheffingsaanslag ten grondslag wil leggen. Daarbij moet de inspecteur de belastingplichtige expliciet en ook tijdig uitnodigen om zijn standpunten over de voorgenomen naheffingsaanslag kenbaar te maken. Het moet door deze mededelingen voor de belastingplichtige duidelijk zijn dat, wanneer hij niet gebruik maakt van de hem geboden gelegenheid om zijn standpunten kenbaar te maken, de inspecteur hem de voorgenomen naheffingsaanslag zal opleggen overeenkomstig de door hem genoemde elementen.1

4.3. Een schending van het Unierechtelijke verdedigingsbeginsel leidt alleen tot vernietiging van het bezwarende besluit als het besluitvormingsproces van de inspecteur zonder die schending een andere afloop zou kunnen hebben gehad. Voor dit oordeel is voldoende te bewijzen dat wanneer de schending niet had plaatsgevonden, degene tot wie dat besluit is gericht een inbreng had kunnen leveren die voor het vaststellen van dat besluit van belang was en waarvan op voorhand niet kan worden uitgesloten dat deze tot een besluitvormingsproces met een andere afloop had kunnen leiden. De rechter dient een en ander te beoordelen aan de hand van de specifieke feitelijke en juridische omstandigheden van het geval.2

4.4. Het hof maakt uit de gang van zaken rond het afsluiten van het boekenonderzoek bij belanghebbende in augustus/september 2019 op dat de correcties zijn besproken met in ieder geval de toenmalige adviseur van belanghebbende, dat vervolgens de kilometeradministratie is toegestuurd en dat een (mogelijk telefonisch) slotgesprek is gevolgd. Het hof kan echter niet uit de beschikbare informatie afleiden dat de controleambtenaar belanghebbende of zijn toenmalige adviseur tijdig en expliciet, in niet mis te verstane bewoordingen, van de voorgenomen naheffingsaanslag op de hoogte heeft gesteld. Ook maakt het hof uit het dossier niet op dat de controleambtenaar daarbij voldoende nauwkeurig de elementen die hij aan die naheffingsaanslag ten grondslag wil leggen heeft vermeld. De enkele omstandigheid dat de kilometeradministratie naar aanleiding van het kennelijk op 14 augustus 2019 gevoerde gesprek is overgelegd, geeft het hof geen aanleiding om daar anders over te denken. Dit betekent dat de inspecteur het verdedigingsbeginsel heeft geschonden.

4.5. Het hof moet daarom beoordelen of het besluitvormingsproces van de inspecteur zonder die schending een andere afloop zou kunnen hebben gehad. Belanghebbende op wie de bewijslast rust, betoogt dat de feiten met betrekking tot de toepassing van de onderwijsvrijstelling niet duidelijk waren tijdens het boekenonderzoek en dat belanghebbende in de bezwaarfase daarover desgevraagd nog feitelijke informatie heeft verzameld en verstrekt, waaronder de overeenkomst op grond waarvan hij de hockeylessen gaf. Belanghebbende voert aan dat hij indertijd in 2019 nog de betrokken personen zoals bijvoorbeeld [naam 1] had kunnen bevragen. Wegens het tijdsverloop is dat in de latere fase steeds lastiger geworden. De inspecteur bestrijdt dit en betoogt dat die informatie niet tot een andere afloop heeft geleid.

4.6. Naar het oordeel van het hof heeft belanghebbende met wat hij aanvoert, aannemelijk gemaakt dat hij een inbreng had kunnen leveren die voor het opleggen van de naheffingsaanslag van belang was en waarvan op voorhand niet valt uit te sluiten dat deze inbreng tot een ander besluitvormingsproces zou hebben geleid. Uit het dossier volgt niet dat met name het beroep op de onderwijsvrijstelling dat belanghebbende doet, voorafgaand aan het opleggen van de naheffingsaanslag ter sprake is gekomen en dat belanghebbende de gelegenheid is geboden om de feiten en omstandigheden die daar betrekking op hebben naar voren te brengen. Naar het oordeel van het hof valt niet op voorhand uit te sluiten dat die inbreng tot een ander besluitvormingsproces zou hebben geleid. De inspecteur had immers niet de beschikking over alle relevante feiten en omstandigheden met betrekking tot de verhouding tussen belanghebbende en de sportklas op [school] . Daarbij neemt het hof ook mee dat de inspecteur in de uitspraak op bezwaar de verzuimboete heeft vernietigd omdat naar het oordeel van de inspecteur sprake was van een pleitbaar standpunt. De omstandigheid dat de naheffingsaanslagen in de bezwaarfase overigens in stand zijn gebleven, maakt dat niet anders. Het gaat namelijk over de vraag of kan worden uitgesloten dat deze feiten en omstandigheden die op dat moment nog niet beschikbaar waren, op voorhand tot een andere afloop hadden kunnen leiden en het hof is van oordeel dat dat het geval is.

4.7. Dit betekent dat de inspecteur het verdedigingsbeginsel heeft geschonden en dat de naheffingsaanslag niet in stand kan blijven voor zover die ziet op de correctie met betrekking tot de facturen die zien op de hockeylessen. Het hof komt daarom niet toe aan beoordeling van de overige vragen ten aanzien van die correctie.

Ten aanzien van de correctie privégebruik auto komt het hof tot een ander oordeel. Uit de interne verslaglegging van de Belastingdienst volgt dat belanghebbende al in de controlefase zijn kilometeradministratie heeft overgelegd. Gesteld noch gebleken is dat wat hij in de bezwaarfase heeft verstrekt een andere inhoud had of dat hij op dit punt een andere inbreng had kunnen leveren. Daarmee ziet het hof niet in hoe belanghebbende een inbreng had kunnen leveren die tot een andere afloop had kunnen leiden. Het hof zal daarom beoordelen of de correctie voor het privégebruik auto terecht is.

Privégebruik auto

4.8. De rechtbank heeft met betrekking tot het privégebruik auto het volgende geoordeeld:

3.16. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt in welke mate de auto privé wordt gebruikt en daarom evenmin welk bedrag aan omzetbelasting in verband met privégebruik in aanmerking moet worden genomen. Belanghebbende heeft een kilometeradministratie overgelegd waarin bij een deel van de ritten een toelichting is opgenomen. Naar het oordeel van de rechtbank kan daaruit voor het overgrote deel van de vermelde ritten, ook van die met een toelichting, niet worden opgemaakt of de ritten privé of zakelijk zijn. Daarom kan daar ook niet uit worden opgemaakt dat belanghebbende de auto nauwelijks privé heeft gebruikt, zoals hij heeft gesteld.

3.17. Dat de inspecteur de in verband met het privégebruik verschuldigde omzetbelasting vervolgens heeft vastgesteld op 1,5% van de catalogusprijs van de auto6, leidt naar het oordeel van de rechtbank tot een heel redelijk resultaat. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de aldus voor het privégebruik verschuldigde omzetbelasting te hoog is. De naheffing over het privégebruik auto is terecht.”

Het hof acht deze overweging(en) van de rechtbank juist en op goede gronden gegeven. Dat wat belanghebbende in hoger beroep over het woon-werkverkeer aanvoert leidt niet tot een ander oordeel, omdat uit de kilometeradministratie niet kan worden opgemaakt of de ritten die belanghebbende vermeldt zakelijk of privé zijn.

Schadevergoeding wegens overschrijding redelijke termijn

4.9. Belanghebbende heeft het hof verzocht om toekenning van een vergoeding van immateriële schade wegens de overschrijding van de redelijke termijn voor beslechting van dit belastinggeschil. Aangezien geen sprake is van overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van het hoger beroep, wijst het hof dit verzoek af.

Tussenconclusie

4.10. De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank wordt vernietigd, met uitzondering van de beslissingen over de immateriële schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn en het griffierecht. De naheffingsaanslag moet worden verminderd tot een naheffingsaanslag naar een bedrag van € 1.207.

Ten aanzien van het griffierecht

4.11. De inspecteur dient aan belanghebbende het bij het hof betaalde griffierecht van € 136 te vergoeden.

Ten aanzien van de kosten van het bezwaar

4.12. De inspecteur heeft in strijd met artikel 7:15, lid 3, tweede volzin, Algemene wet bestuursrecht niet beslist op het verzoek van belanghebbende om vergoeding van de kosten van bezwaar.

4.13. Uit 4.1 tot en met 4.7 volgt dat de inspecteur het verdedigingsbeginsel heeft geschonden. Dit levert een aan de inspecteur te wijten onrechtmatigheid op. Het hof veroordeelt daarom de inspecteur in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar redelijkerwijs heeft moeten maken.

4.14. Het hof stelt de kosten van het bezwaar op 2 (punten)3 x € 310 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 620.

Ten aanzien van de proceskosten

4.15. Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het beroep bij de rechtbank en het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is en het beroep bij de rechtbank gegrond is.

4.16. Het hof stelt deze tegemoetkoming voor de behandeling van het beroep op 2 (punten)4 x € 875 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.750.

4.17. Het hof stelt deze tegemoetkoming voor de behandeling van het hoger beroep op 2 (punten)5 x € 875 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.750. Daarnaast stelt het hof een tegemoetkoming vast voor de door belanghebbende en diens gemachtigde gevraagde reiskosten voor het bijwonen van de zitting. De vergoeding voor reiskosten wordt, gelet op artikel 1, letter c, Besluit proceskosten bestuursrecht in samenhang gelezen met artikel 11, lid 1, sub d, Besluit tarieven in strafzaken 2003, vastgesteld op een tarief waarvan de hoogte gelijk is aan de reiskosten per openbaar middel van vervoer, laagste klasse, dan wel een kilometervergoeding van € 0,28 per kilometer indien openbaar vervoer niet of niet voldoende mogelijk is. Belanghebbende heeft tijdens de zitting onbetwist gesteld dat er op de ochtend van de zitting geen treinen reden tussen zijn woonplaats [woonplaats] en ’s-Hertogenbosch en dat hij en zijn gemachtigde daardoor genoodzaakt waren om met de auto te komen. De afstand tussen belanghebbendes woonplaats en de zittingsplaats van het hof bedraagt volgens belanghebbende (afgerond) 26 kilometer enkele reis. De inspecteur heeft daarmee ingestemd. De totale reiskosten bedragen, daarvan uitgaande, € 14,56 (52 kilometer maal € 0,28).

4.18. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

5. Beslissing

Het hof:

• verklaart het hoger beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissingen over de immateriëleschadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn en het griffierecht;
• verklaart het tegen de uitspraak op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar, met uitzondering van de beslissing over de verzuimboete;
• vermindert de naheffingsaanslag naar een aanslag van € 1.207;
• vermindert de beschikking belastingrente evenredig;
• bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het hoger beroep bij het hof van € 136 vergoedt;
• veroordeelt de inspecteur in de kosten van het bezwaar van € 620,
• veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij de rechtbank en het hof van € 3.514,56.

De uitspraak is gedaan door J.M. van der Vegt, voorzitter, T.A. Gladpootjes en I. Reijngoud, in tegenwoordigheid van A.S. van Middelkoop, als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 3 juli 2024 en een afschrift van de uitspraak is op die datum in Mijn Rechtspraak geplaatst.