Geen verlaagd btw-tarief voor magische truffels (1)

Uitspraak van de enkelvoudige kamer van 8 februari 2024 in de zaken tussen

eiseres bv, gevestigd te vestigingsplaats, eiseres (gemachtigde: mr. R.J. de Jong),

en

de inspecteur van de Belastingdienst Midden- en kleinbedrijf, verweerder,

en

de Staat der Nederlanden (de Minister van Justitie en Veiligheid), in Den Haag, de Staat .

Procesverloop

HAA 22/3333

Eiseres heeft op 11 maart 2020 bezwaar gemaakt tegen de voldoening van omzetbelasting op aangifte over het derde kwartaal van 2019 van 24 oktober 2019 ten bedrage van € 8.281.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 april 2022 het bezwaar ongegrond verklaard.

HAA 22/3334

Eiseres heeft op de aangifte omzetbelasting voor het vierde kwartaal van 2019 op 27 januari 2020 een bedrag aan omzetbelasting voldaan van € 17.890. Volgens de aangifte was een bedrag aan omzetbelasting verschuldigd van € 17.980. Op 27 februari 2020 heeft verweerder een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd voor het verschil tussen het aangegeven en betaalde bedrag van € 90.

Eiseres heeft tegen de voldoening op aangifte op 21 februari 2020 bezwaar gemaakt.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 april 2022 het bezwaar afgewezen.

HAA 22/3335

Verweerder heeft op 28 mei 2020 aan eiseres over het eerste kwartaal van 2020 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 5.918, alsmede bij beschikking een verzuimboete. Eiseres heeft hiertegen bezwaar gemaakt.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 april 2022 de verzuimboete vernietigd en het bezwaar gericht tegen de naheffingsaanslag afgewezen.

HAA 22/3336

Eiseres heeft op 26 juli 2020 voor het eerste kwartaal van 2020 een suppletieaangifte omzetbelasting ingediend. Naar aanleiding daarvan heeft verweerder op 27 augustus 2020 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 13.818. Eiseres heeft hiertegen bezwaar gemaakt.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 april 2022 het bezwaar afgewezen.

HAA 22/3337

Eiseres heeft op 12 november 2020 bezwaar gemaakt tegen de voldoening van omzetbelasting op aangifte voor het tweede kwartaal van 2020 van 28 juli 2020 ten bedrage van € 3.038.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 april 2022 het bezwaar ongegrond verklaard.

HAA 22/3338

Verweerder heeft op 26 november 2020 aan eiseres over het derde kwartaal van 2020 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 9.877, alsmede bij beschikking een verzuimboete. Eiseres heeft daartegen bezwaar gemaakt.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 april 2022 de verzuimboete vernietigd en het bezwaar gericht tegen de naheffingsaanslag afgewezen.

HAA 22/3339

Verweerder heeft op 25 februari 2021 aan eiseres over het vierde kwartaal van 2020 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 10.952, alsmede bij beschikking een verzuimboete. Eiseres heeft daartegen bezwaar gemaakt.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 april 2022 de verzuimboete vernietigd en het bezwaar gericht tegen de naheffingsaanslag afgewezen.

HAA 22/3340

Verweerder heeft op 28 augustus 2021 aan eiseres over het tweede kwartaal 2021 een naheffingsaanslag omzetbelasting opgelegd ten bedrage van € 957, alsmede bij beschikking een verzuimboete. Eiseres heeft hiertegen bezwaar gemaakt.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 april 2022 de verzuimboete vernietigd en het bezwaar gericht tegen de naheffingsaanslag afgewezen.

HAA 22/3341

Eiseres heeft op 12 november 2021 bezwaar gemaakt tegen de voldoening van omzetbelasting op aangifte voor het derde kwartaal van 2021 van 29 oktober 2021.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 april 2022 het bezwaar afgewezen.

Alle zaken

Eiseres heeft tegen de hierboven genoemde uitspraken op bezwaar op 2 mei 2022 (HAA 22/3333 tot en met HAA 22/3335) en 4 mei 2022 (HAA 22/3336 tot en met HAA 22/3341) beroep ingesteld.

Eiseres heeft nadere stukken ingediend.

De rechtbank heeft op 8 december 2023 aan partijen meegedeeld dat een behandeling op zitting achterwege zal worden gelaten tenzij een van de partijen aangeeft dat zij mondeling op een zitting wil worden gehoord. Partijen hebben niet verzocht om een zitting. De rechtbank heeft partijen vervolgens op 15 januari 2024 meegedeeld dat het onderzoek is gesloten en dat uiterlijk over zes weken uitspraak zal worden gedaan.

Overwegingen

2. Eiseres heeft voor de verkoop van deze magische truffels in de onderhavige tijdvakken aangifte omzetbelasting gedaan naar het algemene tarief van 21%.

3. In de bezwaarschriften heeft eiseres gesteld dat de levering van magische truffels is belast naar het verlaagde tarief ingevolge artikel 9, tweede lid, onder a, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB).

Geschil

4. In geschil is of op de levering van magische truffels het verlaagde tarief als bedoeld in artikel 9, tweede lid, onder a, van de Wet OB van toepassing is, waarbij meer specifiek in geschil is of magische truffels voedingsmiddelen zijn als bedoeld in post a.1 van Tabel I bij de Wet OB (de Tabelpost). Subsidiair is in geschil of het rechtszekerheidsbeginsel is geschonden.

5. Eiseres stelt dat de levering van magische truffels valt onder het verlaagde tarief en heeft daarvoor aangevoerd dat het begrip voedingsmiddelen in de Tabelpost ruim moet worden opgevat. Eiseres verwijst daarvoor naar de Memorie van Toelichting, Kamerstukken II 1987/88, 20 506, nr. 3, p. 6. Eiseres stelt verder dat magische truffels naar maatschappelijke opvatting voedingsmiddelen zijn. Daaraan doet niet af dat ze een hallucinerende werking hebben, omdat differentiatie naar het doel waarmee eet- en drinkwaren worden geconsumeerd leidt tot verstoring van de neutraliteit van de omzetbelasting. Volgens eiseres voldoen magische truffels aan de definitie van artikel 2 van de Verordening van de EG nr. 178/2002, zijn magische truffels door de Voedsel- en Warenautoriteit (VWA) aangemerkt als consumptiegoed in de zin van de Warenwet, voldoen ze aan de omschrijving van “levensmiddelen” in het arrest X van het Hof van Justitie van de EU (HvJ EU) van 1 oktober 2020, nr. C‑331/19, ECLI:EU:C:2020:786 en is uit onderzoek gebleken dat magische truffels voedingsstoffen bevatten die noodzakelijk zijn voor de instandhouding, de werking en de ontwikkeling van het menselijke organisme en zelfs een veel hogere calorische waarde hebben dan reguliere voedingsmiddelen zoals aardappelen, champignons en culinaire truffels. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot restitutie van de te veel betaalde omzetbelasting.

6. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de levering van magische truffels is belast naar het algemene tarief en heeft daarvoor aangevoerd dat magische truffels genotmiddelen zijn als bedoeld in de Memorie van Toelichting bij Tabel I die zijn uitgesloten van het verlaagde tarief. Magische truffels zijn geen voedingsmiddelen, maar worden gebruikt vanwege hun hallucinerende werking. De Warenwet en de Verordening van de EG nr. 178/2002, waarnaar eiseres verwijst, hebben een breed toepassingsbereik, terwijl de toepassing van het verlaagde tarief in de Wet OB strikt moet worden uitgelegd. Gelet op de Algemene aantekening bij Tabel I is het niet de bedoeling dat producten die verboden stoffen (psilocine en psilocybine) bevatten en die worden verkocht vanwege de hallucinerende werking, onder het verlaagde tarief vallen. Uit de jurisprudentie van het HvJ EU valt af te leiden dat het de lidstaten is toegestaan het verlaagde tarief selectief toe te passen en er geen soortgelijkheid is tussen magische truffels en reguliere eet- en drinkwaren. Ook verweerder wijst op het arrest X van het HvJ EU en het daarop volgende arrest van de Hoge Raad van 18 december 2020 (ECLI:NL:HR:2020:2082), maar hij concludeert daaruit dat magische truffels geen voedingsmiddelen zijn omdat de consumptie daarvan andere effecten beoogt dan die welke noodzakelijk zijn voor de instandhouding, de werking en de ontwikkeling van het menselijk organisme. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.

Beoordeling van het geschil

Ontvankelijkheid bezwaren HAA 22/333 en HAA 22/3337

7. In de uitspraken op bezwaar staat als beslissing “Geen teruggaaf”. Voor de motivering van die beslissing wordt verwezen naar een brief van 15 maart 2022. Daarin schrijft verweerder weliswaar dat de bezwaren te laat zijn ingediend en daarom niet-ontvankelijk zijn, maar de uitspraken op bezwaar bevatten geen niet-ontvankelijkverklaring. De uitspraken op bezwaar zijn dan ook ongegrondverklaringen van de bezwaren.

Inhoudelijke beoordeling - Juridisch kader

8. Op grond van artikel 98, eerste en tweede lid, van de Richtlijn 2006/112/EG van de Raad van 28 november 2006 betreffende het gemeenschappelijke stelsel van belasting over de toegevoegde waarde (de Btw-richtlijn) kunnen de lidstaten een of twee verlaagde tarieven toepassen op leveringen en diensten die behoren tot de categorieën die zijn genoemd in bijlage III bij die Richtlijn (Bijlage III).

9. Post 1) van Bijlage III luidt:

“Levensmiddelen (met inbegrip van dranken, maar met uitsluiting van alcoholhoudende dranken) voor menselijke en dierlijke consumptie, levende dieren, zaaigoed, planten en ingrediënten die gewoonlijk bestemd zijn voor gebruik bij de bereiding van levensmiddelen, alsmede producten die gewoonlijk bestemd zijn ter aanvulling of vervanging van levensmiddelen”.

10. De Tabelpost luidt als volgt:

“1. Voedingsmiddelen, te weten:a. eet- en drinkwaren die plegen te worden aangewend voor menselijke consumptie;b. producten die kennelijk zijn bestemd om te worden aangewend voor de bereiding van de onder a bedoelde eet- en drinkwaren en daarin geheel of ten dele opgaan;c. producten dien zijn bestemd om te worden aangewend als aanvulling op dan wel ter vervanging van de onder a bedoelde eet- en drinkwaren; met dien verstande dat tot de voedingsmiddelen niet worden gerekend alcoholhoudende dranken.”

11. De Algemene aantekening bij Tabel I luidt:

“Tot tabel I behoren niet pootgoed en land- en tuinbouwzaden die kunnen worden aangewend om planten of vruchtlichamen van schimmels uit voort te laten komen of te doen komen die voorkomen op lijst I of lijst II behorende bij de Opiumwet.”

12. Volgens vaste jurisprudentie van het HvJ EU moeten de kwalificaties van de in Bijlage III genoemde leveringen en diensten, als afwijking van de algemeen geldende voorschriften inzake de BTW, strikt worden uitgelegd. Het geschil spitst zich daarmee toe op de vraag of magische truffels voldoen aan de (strikt uit te leggen) kwalificatie “levensmiddelen voor menselijke consumptie” als bedoeld in post 1) van Bijlage III.

13. Van absoluut verboden producten is voor wat betreft de magische truffels geen sprake en zij zijn ook niet te rangschikken onder één van de categorieën van lijst I en lijst II die behoren bij de Opiumwet. Evenmin kunnen de magische truffels worden aangemerkt als pootgoed dan wel land- of tuinbouwzaden. Dat magische truffels een zekere mate van vergelijkbaarheid vertonen met paddo’s die wél zijn opgenomen op lijst II behorende bij de Opiumwet, maakt niet dat zij hebben te gelden als (goederen bestemd voor de kweek van) absoluut verboden producten.

14. Uit het arrest X en het daarop volgende arrest van de Hoge Raad van 18 december 2020 (ECLI:NL:HR:2020:2082) volgt dat bij de beantwoording van de vraag of bepaalde middelen (eetwaren) onder het verlaagde tarief vallen, niet alleen moet worden gelet op de samenstelling daarvan, oftewel het al dan niet aanwezig zijn van voor de mens noodzakelijke voedingsmiddelen, maar ook op het doel waartoe de middelen worden ingenomen. Als met de consumptie louter een ander doel wordt beoogd dan het innemen van nuttige of noodzakelijke voedingsstoffen, is geen sprake van levensmiddelen in de zin van Bijlage III en kan ter zake van leveringen van die middelen het verlaagde tarief geen toepassing vinden.

15. In zijn uitspraak van 26 september 2023, ECLI:NL:GHAMS:2023:3125, heeft het gerechtshof Amsterdam over de tarieftoepassing op de levering van magische truffels het volgende overwogen:

“2.19. De prejudiciële vragen zijn door het Hof van Justitie van de Europese Unie op 1 oktober 2020 beantwoord (ECLI:EU:C:2020:786).(…)5.5. De stelling van belanghebbende dat de omzet behaald met de levering van magische truffels onder het verlaagde tarief van de Tabelpost valt, kan, gelet op het arrest van het HvJ genoemd onder 2.19, niet worden gevolgd indien een magische truffel:1. een product is dat geen of een volstrekt te verwaarlozen hoeveelheid voedingsstoffen bevat, én2. waarvan de consumptie uitsluitend andere effecten beoogt dan die welke noodzakelijk zijn voor de instandhouding, de werking en de ontwikkeling van het menselijk organisme.De omstandigheid dat magische truffels eiwitten, vitaminen, mineralen bevatten en een calorische waarde hebben van circa 100 kcal per 100 gram is op zichzelf beschouwd van onvoldoende gewicht om te kunnen oordelen dat aan het eerste criterium wordt voldaan. Immers, het product wordt gebruikt in kleine doseringen van maximaal 10 gram per gebruik en in dat geval in beginsel niet vaker dan één keer per week (zie 2.3 en 2.4). Het gebruik van magische truffels kan tegen die achtergrond bezien niet wezenlijk bijdragen aan de voedingsbehoefte van het menselijk organisme. Wat betreft de beoogde effecten van de consumptie heeft de bestuurder van belanghebbende ter zitting bij het Hof verklaard dat daarmee uitsluitend ‘andere effecten’ worden beoogd. Die verklaring komt ook aannemelijk voor, gelet op de wijze waarop het product wordt aangeprezen: als psychedelisch middel. Magische truffels bevatten psychoactieve middelen of psychotrope stoffen (psilocine of psilocybine). Deze stoffen hebben invloed op het gedrag, het gevoel en de beleving van de gebruiker. Zowel de micro- als macrodoseringen worden uitsluitend gebruikt, zo leidt het Hof uit de verklaringen van belanghebbende af, vanwege hun invloed op de psychische gesteldheid van de gebruiker (zie 2.4 en 2.5). Het Hof ziet dan ook geen aanleiding om een onderscheid te maken tussen de macro- en microdoseringen. Gelet op ‘het uitsluitende psychedelische doel’ waarmee het product wordt genuttigd, is ook aan de tweede voorwaarde voldaan. Nu aan beide voorwaarden wordt voldaan, kunnen de magische truffels niet worden aangemerkt als voedingsmiddelen die onder de Tabelpost vallen.5.6. Het Hof overweegt in dat kader nog dat de door belanghebbende voorgestane vergelijking met culinaire truffels niet opgaat. Die worden weliswaar ook in heel kleine doseringen genuttigd, maar niet om uitsluitend ‘andere effecten’ (zoals psychedelische effecten) te bewerkstelligen; een culinaire truffel wordt gebruikt als ingrediënt (smaakmaker) in een maaltijd.”

16. De rechtbank ziet geen aanleiding om in de onderhavige gevallen anders te oordelen dan het gerechtshof Amsterdam in de hierboven aangehaalde uitspraak heeft gedaan. De magische truffels kunnen dus niet worden aangemerkt als voedingsmiddelen die onder het verlaagde tarief van artikel 9, eerste lid, onder a van de Wet OB vallen. De stelling van eiseres dat magische truffels voldoen aan de definitie van artikel 2 van de Verordening van de EG nr. 178/2002 en door de VWA zijn aangemerkt als consumptiegoed in de zin van de Warenwet, brengt de rechtbank evenmin tot een ander oordeel. De Verordening 178/2002 en de voorschriften van de VWA hebben een ander toepassingsbereik en zijn uitgevaardigd met een ander doel dan de wettelijke bepalingen inzake de heffing van omzetbelasting.

Rechtszekerheidsbeginsel

17. Subsidiair stelt eiseres dat sprake is van strijd met het rechtszekerheidsbeginsel. Zij voert aan dat de Hoge Raad in de arresten van 19 december 2014, ECLI:NL:HR:2014:3613, en 15 juni 2015, ECLI:NL:HR:2015:1671, heeft overwogen dat soortgelijke producten als magische truffels eetbaar zijn en daarom moeten worden aangemerkt als voedingsmiddelen waarvan de levering is belast naar het verlaagde tarief. De Hoge Raad heeft pas voor het eerst op 18 december 2020 een nieuwe interpretatie gegeven van het begrip voedingsmiddelen die plegen te worden aangewend voor menselijke consumptie. Daarbij is pas in het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 31 maart 2022, nr. 2022-6334, Stcrt. 2022 (Omzetbelasting, Toelichting Tabel I) vastgelegd dat magische truffels niet onder Tabel I post a.1 bij de Wet OB vallen.

18. Ook het beroep van eiseres op het rechtszekerheidsbeginsel slaagt niet. De rechtbank licht dit als volgt toe.

19. Het voormelde arrest van 19 december 2014 had betrekking op de uitleg van het begrip “pootgoed bestemd voor de teelt van groenten en fruit” zoals bedoeld in post a.3 van Tabel I. Voor de magische truffels is echter in geschil of zij onder post a.1 van Tabel I vallen, zodat eiseres geen rechtszekerheid kan hebben ontleend aan het arrest. De Hoge Raad heeft in voormeld arrest verder geoordeeld dat onder de begrippen “groente” en “fruit” zoals bedoeld in post a.3 van Tabel I dienen te worden begrepen “alle voor menselijke consumptie bestemde (dat wil zeggen eetbare) planten en plantendelen, vruchten en ook paddenstoelen (de vruchtlichamen van een zwam of schimmel)”. Daaruit volgt echter niet dat de schimmel zelf als voedingsmiddel kan worden aangemerkt als bedoeld in post a.1 van Tabel I.

20. In het arrest van 15 juni 2015 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat paddo’s voedingsmiddelen zijn als bedoeld in post a.1 van Tabel I, waarbij is aangetekend dat niet in geschil was dat paddo’s eetbaar zijn. Aan dit oordeel heeft eiseres niet in algemene zin de zekerheid kunnen ontlenen dat magische truffels ook als voedingsmiddelen als bedoeld in post a.1 van Tabel I worden aangemerkt.

21. Bovendien geldt dat de Hoge Raad reeds op 19 april 2019 (ECLI:NL:HR:2019:643) aan het HvJ EU prejudiciële vragen heeft gesteld over de uitleg van het begrip ‘levensmiddelen voor menselijke consumptie’ in Bijlage III waarop de Tabelpost is terug te voeren. Ten tijde van het doen van de aangiften voor de omzetbelasting over de onderhavige tijdvakken was voor eiseres dus kenbaar dat over de uitleg van de Tabelpost in de rechtspraak onduidelijkheid bestond.

22. Uit het onder 22. genoemde besluit valt niet af te leiden dat de staatssecretaris voorheen een ander standpunt was toegedaan ten aanzien van de kwalificatie van magische truffels. Uit het besluit kan namelijk niet worden afgeleid dat magische truffels vóór dit besluit wel onder post a.1 van Tabel I vielen. De stelling van eiseres dat sprake is van een inhoudelijke wijziging van het besluit bestaande uit de expliciete uitsluiting van (onder meer) magische truffels van post a.1 van Tabel I kan dan ook niet worden gevolgd.

Vertrouwensbeginsel

23. Verweerder heeft het betoog van eiseres tevens opgevat als dat het vertrouwensbeginsel is geschonden. Uit wat verweerder daarover heeft aangevoerd, volgt dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat daarvan sprake is.

24. Gelet op het vorenstaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard.

Vergoeding van immateriële schade

25. Voor wat betreft toekenning van de vergoeding van immateriële schade is de rechtbank van oordeel dat sprake is van samenhangende zaken omdat alle zaken in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp. Dit betekent dat bij overschrijding van de redelijke termijn per fase van de procedure eenmaal € 500 per half jaar als vergoeding van immateriële schade moet worden toegekend voor alle zaken gezamenlijk.

26. Het eerste bezwaarschrift is op 21 februari 2020 door verweerder ontvangen. De uitspraken op bezwaar zijn gedagtekend 1 april 2022. De rechtbank doet op 8 februari 2024 uitspraak in deze zaken. Daarmee is de redelijke termijn voor de beslechting van het geschil met 24 maanden overschreden. Van bijzondere omstandigheden die een langere termijn dan twee jaar rechtvaardigen, is geen sprake. Eiseres heeft dus aanspraak op een vergoeding voor immateriële schade wegens termijnoverschrijding van € 2.000.

27. De bezwaarfase is geëindigd met de uitspraken op bezwaar van 1 april 2022. De bezwaarfase heeft daarmee afgerond 26 maanden geduurd. Dit is 20 maanden langer dan de termijn van 6 maanden die geldt voor de bezwaarfase. De termijnoverschrijding is dus voor 20/24 toe te rekenen aan de bezwaarfase en voor het overige aan de beroepsfase. Gelet hierop dient verweerder een bedrag van afgerond € 1.667 (20/24 van € 2.000) te vergoeden de Staat een bedrag van afgerond € 333 (4/24 van € 2.000).

Proceskosten en griffierecht

28. Nu aan eiseres een vergoeding voor immateriële schade wordt toegekend, ziet de rechtbank tevens aanleiding voor een proceskostenvergoeding. Deze stelt de rechtbank vast op € 218,75 (1 punt met een waarde van € 875 en een wegingsfactor 0,25, conform het arrest van de Hoge Raad 10 november 2023, ECLI:NL:HR:2023:1526). Dit bedrag moet voor de helft (afgerond € 109,38) worden vergoed door verweerder en voor de andere helft door de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid). Hetzelfde geldt voor het griffierecht.

Beslissing

De rechtbank:

• verklaart de beroepen ongegrond;
• veroordeelt verweerder tot vergoeding van immateriële schade, vastgesteld op een bedrag van € 1.667;
• veroordeelt de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van immateriële schade, vastgesteld op een bedrag van € 333;
• veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 109,38;
• veroordeelt de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 109,38;
• draagt verweerder op de helft van het betaalde griffierecht van € 365 aan eiseres te vergoeden, zijnde € 182,50; en
• draagt de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid) op de helft van het betaalde griffierecht van € 365 aan eiseres te vergoeden, zijnde € 182,50.

Deze uitspraak is gedaan door mr. G.J. Ebbeling, rechter, in aanwezigheid van mr. M. van Doesburg, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 8 februari 2024.