EIB-pensioen niet meetellen bij ouderenkorting, wel bij drempel giftenaftrek

1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2015 een aanslag inkomstenbelasting (IB) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van nihil en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 34.247 (de aanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 74 belastingrente in rekening gebracht (de rentebeschikking).

1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag en de rentebeschikking.

1.3. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het bezwaar gedeeltelijk gegrond verklaard.

1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank. Ter zake van het beroep is een griffierecht geheven van € 50. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:

1.5. Belanghebbende en de Inspecteur hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van het hoger beroep is van belanghebbende een griffierecht geheven van € 136. Belanghebbende heeft een nader stuk ingediend, ingekomen bij het Hof op 15 februari 2024.

1.6. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgevonden ter zitting van het Hof van 27 februari 2024. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een
proces-verbaal opgemaakt.

Feiten

2.1. Belanghebbende is geboren op [geboortedatum] 1948 en staat volgens de gegevens van de basisregistratie personen vanaf 8 juli 2008 ingeschreven op een Nederlands woonadres.

2.2. Vanaf 1 juni 2008 heeft belanghebbende een pensioen voor het leven ten laste van de Europese Investeringsbank (EIB-pensioen). Op basis van artikel 12, in verbinding met artikel 21 van het Protocol (nr. 7) betreffende de voorrechten en immuniteiten van de Europese Unie bij het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (het Protocol) is het EIB-pensioen onderworpen aan een belasting ten bate van de Europese Unie en vrijgesteld van nationale belastingheffing in de lidstaten.

2.3. Belanghebbende heeft voor het jaar 2015 aangifte IB gedaan naar een verzamelinkomen van € 33.201. Het verzamelinkomen is als volgt opgebouwd:

2.4. In de aangifte heeft belanghebbende geen melding gemaakt van het EIB-pensioen.

2.5. De persoonsgebonden aftrek betreft giften aan algemeen nut beogende instellingen (ANBI’s) waarvoor aftrek wordt geclaimd op grond van artikel 6.1, aanhef en letter h van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). Tot de giften behoren een drietal andere giften in de zin van artikel 6.32, aanhef en letter b, Wet IB 2001, voor een totaalbedrag van € 1.500. De drempel voor deze giften (artikel 6.39, lid 1, Wet IB 2001) is in de aangifte berekend op € 454 (1% van het verzamelinkomen voor aftrek van de persoonsgebonden aftrek, te weten € 45.447), zodat per saldo een bedrag van € 1.046 ter zake van deze giften in aftrek is gebracht.

2.6. Bij het opleggen van de aanslag is de Inspecteur afgeweken van de door belanghebbende ingediende aangifte door een bedrag van € 123.867 in aanmerking te nemen uit hoofde van belanghebbendes EIB-pensioen. Dit had de volgende gevolgen voor de giftenaftrek, de algemene heffingskorting en de ouderenkorting.

2.6.1. De drempel voor de giftenaftrek werd verhoogd tot € 1.693 (€ 45.447 + € 123.867 = € 169.314; 1% x € 169.314 = € 1.693). Als gevolg hiervan kwamen de hiervoor onder 2.5 genoemde andere giften voor een totaal bedrag van € 1.500 niet boven de drempel uit en zijn die niet in aftrek toegelaten. In de aanslag is de persoonsgebonden aftrek als gevolg daarvan beperkt tot € 11.200 (€ 12.246 -/- € 1.046).

2.6.2. Voor de algemene heffingskorting was het gevolg dat die het ingevolge artikel 8.10, lid 2, Wet IB 2001 bepaalde minimum van € 861 bedroeg.

2.6.3. Voor de ouderenkorting had het in aanmerking nemen van het EIB-pensioen tot gevolg dat het verzamelinkomen van belanghebbende meer bedroeg dan € 35.770 (artikel 8.17, lid 2, Wet IB 2001 (tekst 2015)), zodat de ouderenkorting € 152 bedroeg.

2.6.4. Het inkomstenbelastingdeel van de algemene heffingskorting en de ouderenkorting is met toepassing van artikel 8.3 Wet IB 2001 in de aanslag bepaald op respectievelijk € 308 en € 69.

2.7. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag. Naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 19 juli 2019, ECLI:NL:HR:2019:1221, BNB 2019/154 (BNB 2019/154), heeft de Inspecteur het bezwaar van belanghebbende voor zover dat zag op het in aanmerking nemen van het EIB-pensioen voor de berekening van de algemene heffingskorting gegrond verklaard. Het inkomstenbelastingdeel van de algemene heffingskorting is door de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar verhoogd met € 196.

2.8. Omdat de systemen van de Belastingdienst nog niet in staat waren de gevolgen van BNB 2019/154 te verwerken, heeft de Inspecteur uitvoering gegeven aan zijn uitspraak op bezwaar door een additioneel fictief bedrag van € 196 aan dividendbelasting te verrekenen met de op de aanslag verschuldigde belasting.

Oordeel van de Rechtbank

3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder:

Geschil in hoger beroep en conclusies van partijen

4.1. In hoger beroep is in geschil of de Inspecteur terecht het EIB-pensioen in aanmerking heeft genomen bij het bepalen van de drempel van artikel 6.39, lid 1, Wet IB 2001. Belanghebbende beantwoordt deze vraag ontkennend, de Inspecteur bevestigend.

4.2. Voorts is in geschil of de Inspecteur terecht rekening heeft gehouden met het EIB-pensioen bij de vaststelling van de ouderenkorting. De Inspecteur beantwoordt deze vraag bevestigend, belanghebbende ontkennend.

4.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover die ziet op de giftenaftrek, vernietiging van de uitspraak op bezwaar behoudens voor zover die ziet op het in aanmerking nemen van een bedrag van € 196 aan dividendbelasting en tot dienovereenkomstige vermindering van de aanslag en de rentebeschikking.

4.4. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover die ziet op de ouderenkorting en het griffierecht en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar.

Beoordeling van het hoger beroep

Giftenaftrek

5.1. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het EIB-pensioen niet in aanmerking mag worden genomen bij de bepaling van de drempel voor de giftenaftrek van artikel 6.39, lid 1, Wet IB 2001. Volgens belanghebbende leidt het in aanmerking nemen van het EIB- pensioen ertoe dat het pensioen indirect wordt belast, omdat als gevolg daarvan de drempel voor de giftenaftrek wordt verhoogd. Die belastingheffing is in strijd met artikel 12, in verbinding met artikel 21 van het Protocol. Belanghebbende is, naar het Hof begrijpt, van mening dat met de giftenaftrek geen op draagkracht gebaseerd fiscaal voordeel wordt gegeven en dat daarom jurisprudentie van het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ EU), waarin is goedgekeurd dat bij het geven van een fiscaal voordeel inkomensbestanddelen zoals het EIB-pensioen meegenomen mogen worden, niet van toepassing is. Hij wijst er in dit verband op dat de drempel voor de giftenaftrek is ingevoerd om de uitvoeringslasten voor de belastingdienst te beperken en dat de giftenaftrek niet een voordeel voor de gever is, maar voor de ontvangende ANBI.

5.2. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat het EIB-pensioen wel in aanmerking moet worden genomen bij de bepaling van de drempel voor de giftenaftrek. Hij wijst in dit verband op de arresten van de Hoge Raad van 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN3539, BNB 2011/152 (BNB 2011/152) en 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2997, BNB 2011/153 (BNB 2011/153).

5.3. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur terecht het EIB-pensioen in aanmerking genomen bij de bepaling van de drempel van artikel 6.39, lid 1, Wet IB 2001. Het Hof overweegt hiertoe als volgt.

5.4. Artikel 12 van het Protocol luidt als volgt:

5.5. Artikel 21 van het Protocol luidt, voor zover hier van belang, als volgt:

5.6. In het arrest van de Hoge Raad van 27 september 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE0466, BNB 2003/29 (BNB 2003/29) heeft de Hoge Raad beslist dat artikel 13 van het Protocol (thans artikel 12 van het Protocol) zich er niet tegen verzet dat het inkomen van de partner van een belastingplichtige in aanmerking wordt genomen voor de bepaling of de belastingplichtige recht heeft op overdracht van de basisaftrek van de partner op grond van artikel 55, lid 2 van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (tekst 1995). De Hoge Raad overwoog, voor zover hier van belang:

5.7. In BNB 2011/152 en BNB 2011/153 heeft de Hoge Raad de lijn van BNB 2003/29 voortgezet door te beslissen dat artikel 16, lid 1 van het Protocol inzake voorrechten en immuniteiten van de Europese Octrooiorganisatie (EOI Protocol) en artikel 19 van het Verdrag nopens de rechtspositie van de Noord-Atlantische Verdragsorganisatie, van de nationale vertegenwoordigers bij haar organen en van haar internationale staf (Verdrag van Ottawa) zich niet ertegen verzetten dat bij de bepaling van de drempel voor het in aanmerking nemen van buitengewone uitgaven op grond van artikel 6.24 Wet IB 2001 (tekst 2005) rekening wordt gehouden met het op grond van het EOI Protocol respectievelijk het Verdrag van Ottawa van inkomstenbelasting vrijgestelde salaris en emolumenten van een belastingplichtige. Artikel 16 EOI Protocol en artikel 19 van het Verdrag van Ottawa zijn, voor zover relevant voor het onderhavige geschil, nagenoeg gelijkluidend aan artikel 12 van het Protocol. De jurisprudentie van het HvJ EU waar de Hoge Raad zijn oordeel in BNB 2003/29, BNB 2011/152 en BNB 2011/153 op heeft gebaseerd is nadien nog weer bevestigd in het arrest van het HvJ EU van 21 mei 2015, C-349/14, ECLI:EU:C:2015:338, punt 17 tot en met 19 (Pazdziej).

5.8. Uit de in 5.6 en 5.7 genoemde arresten van de Hoge Raad volgt dat artikel 12, in verbinding met artikel 21 van het Protocol vereist dat wanneer een ambtenaar van de Europese Investeringsbank (EIB) aan een belasting is onderworpen en hij voldoet aan de voorwaarden van de toepasselijke nationale wettelijke regeling, hij in aanmerking komt voor elk belastingvoordeel waarop belastingplichtigen normaal recht hebben, om te vermijden dat hij zwaarder belast wordt of dat hij wordt gediscrimineerd ten opzichte van alle andere belastingplichtigen. Dit betekent dat de voorwaarden die recht geven op een belastingvoordeel, op niet-discriminerende wijze moeten worden toegepast zowel op ambtenaren van de EIB als op alle overige belastingplichtigen.

5.9. Anders dan belanghebbende betoogt vormt de regeling voor aftrekbare giften in de Wet IB 2001 een belastingvoordeel voor belastingplichtigen als bedoeld in de in 5.6 en 5.7 genoemde arresten van de Hoge Raad. Immers, de aftrekbaarheid van giften leidt voor belanghebbende tot een lagere verschuldigde inkomstenbelasting. Het valt niet in te zien hoe dit anders dan als een belastingvoordeel gezien kan worden. Dat de regeling voor giftenaftrek het doen van giften beoogt te stimuleren doet hier niet aan af. Evenmin doet hieraan af dat ook de begunstigde instellingen voordeel hebben van giften en dat de bedoeling van de giftenaftrek is het stimuleren van giften aan die instellingen.

5.10. In het onderhavige geval worden de vereisten die aan giften van belanghebbende worden gesteld voor het in aftrek brengen van die giften ook aan giften van andere belastingplichtigen gesteld. Met andere woorden, ook een belastingplichtige met een verzamelinkomen van € 169.314 die geen ambtenaar van de EIB is kan giften als bedoeld in artikel 6.32, aanhef en letter b, Wet IB 2001 alleen aftrekken voor zover zij € 1.693 te boven gaan. Belanghebbende wordt dus niet zwaarder belast of gediscrimineerd ten opzichte van andere belastingplichtigen die niet de status van ambtenaar van de EIB hebben. Het in aanmerking nemen van het EIB-pensioen voor de bepaling van de drempel van artikel 6.39, lid 1, Wet IB 2001 is dus niet in strijd met artikel 12, in verbinding met artikel 21 van het Protocol.

5.11. Belanghebbendes stelling dat de hiervoor in 5.6 en 5.7 genoemde jurisprudentie van de Hoge Raad en de jurisprudentie van het HvJ EU in het onderhavige geval niet van toepassing zijn, omdat de drempel in de giftenaftrek niet beoogt rekening te houden met de draagkracht van de schenker, maar als doelstelling heeft te komen tot een voor de belastingdienst uitvoerbare regeling (belanghebbende verwijst daarbij naar Kamerstukken II 1962/1963, 5380, p. 70 rechter kolom), leidt niet tot een ander oordeel. Het door de Hoge Raad in BNB 2003/29 geformuleerde en op jurisprudentie van het HvJ EU gebaseerde uitgangspunt is, wat er ook zij van belanghebbendes stelling dat de drempel in de giftenaftrek niet beoogt rekening te houden met draagkracht van de schenker, in zijn toepassing niet beperkt tot regelingen die aanknopen bij draagkracht.

Ouderenkorting

5.12. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat voor de bepaling van de ouderenkorting rekening moet worden gehouden met het EIB-pensioen. Volgens de Inspecteur is de ouderenkorting een fiscaal voordeel. Hij verwijst in dit verband naar de geschiedenis van de totstandkoming van de wet Wijziging van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, de Wet op de loonbelasting 1964 en de Algemene Ouderdomswet in het kader van de invoering van een ouderenaftrek (Kamerstukken II, 1994/1995, 23941, B, p. 2) waarin naar voren komt dat de ouderenaftrek als voorloper van de ouderenkorting bedoeld is om de inkomenspositie van ouderen te verbeteren. Nu de voorwaarden voor de bepaling van de ouderenkorting voor belanghebbende niet anders zijn dan de voorwaarden die gelden voor andere belastingplichtigen die geen ambtenaar van de EIB zijn, wordt belanghebbende volgens de Inspecteur niet zwaarder belast en is geen sprake van discriminatie en is het in aanmerking nemen van het EIB-pensioen voor de bepaling van de ouderenkorting niet in strijd met artikel 12, in verbinding met artikel 21 van het Protocol. Het niet in aanmerking nemen van het EIB-pensioen is volgens de Inspecteur ook niet noodzakelijk vanuit het oogpunt van een goed en onafhankelijk functioneren van de Europese Unie. Hij verwijst hierbij naar BNB 2011/152 en BNB 2011/153.

5.13. Het Hof is het met de Inspecteur eens dat de ouderenaftrek is ingevoerd met het oog op de inkomenspositie van ouderen. Dat neemt echter niet weg, dat de ouderenaftrek in de Wet op de inkomstenbelasting 1964 was vormgegeven als een verhoging van de belastingvrije som. Ten aanzien van het karakter van belastingvrije sommen heeft de wetgever in het verleden aangegeven dat zij onderdeel uitmaken van de tariefstructuur in de zin dat zij een eerste schijf vormen waarin een belastingtarief van 0% geldt (Kamerstukken II 1998/1999, 20 595, nr. 13, p. 4). Bij de invoering van de Wet IB 2001 is ten aanzien van de invoering van heffingskortingen, waaronder de ouderenkorting, het volgende opgemerkt:

5.14. De hoogte van de ouderenkorting is nadien veelvuldig aangepast. In 2013 is met de invoering van de Wet uniformering loonbegrip (Stb. 2011, 288) de ouderenkorting voor belastingplichtigen boven een bepaalde inkomensgrens ingevoerd. Uit de toelichting bij deze wijzigingen door de tijd heen blijkt niet dat het hiervoor onder 5.13 uiteengezette karakter van de ouderenkorting is gewijzigd.

5.15. Gelet op het voorgaande moet, gelijk de Hoge Raad in BNB 2019/154 heeft gedaan ten aanzien van de algemene heffingskorting, worden geoordeeld dat de ouderenkorting onderdeel uitmaakt van de tariefstructuur van de Wet IB 2001. Aldus leidt het in aanmerking nemen van het EIB-pensioen van belanghebbende voor de bepaling van de hoogte van de ouderenkorting tot een met artikel 12, in verbinding met artikel 21 van het Protocol strijdige belastingheffing. Immers, als gevolg van het in aanmerking nemen van het EIB pensioen komt belanghebbende in aanmerking voor een lagere ouderenkorting en betaalt hij derhalve meer belasting.

5.16. In hoger beroep komt belanghebbende terecht tot de conclusie dat de Rechtbank met de vernietiging van de uitspraak op bezwaar ten onrechte de door de Inspecteur in bezwaar toegekende hogere algemene heffingskorting, uit praktische overweging verleend in de vorm van een verrekening van een gelijk bedrag aan ingehouden dividendbelasting, ongedaan heeft gemaakt.

Slotsom

5.17. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, is het hoger beroep van belanghebbende gegrond en het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond.

Proceskosten en griffierecht

6.1. Voor toekenning van een vergoeding van proceskosten is geen aanleiding omdat van rechtsbijstand, verlet- en reiskosten niet is gebleken. Wel heeft belanghebbende recht op vergoeding van het in beroep en hoger beroep betaalde griffierecht van in totaal € 186.

6.2. Nu het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond wordt verklaard, dient van hem een griffierecht van € 548 te worden geheven.

Beslissing

Het Gerechtshof:

• vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
• vernietigt de uitspraak op bezwaar;
• vermindert de aanslag in die zin dat een ouderenkorting voor het inkomstenbelastingdeel van € 468 in aanmerking wordt genomen en dat een bedrag van € 196 als ingehouden dividendbelasting wordt verrekend, en vermindert de rentebeschikking dienovereenkomstig;
• gelast de Inspecteur de door belanghebbende in beroep en hoger beroep betaalde griffierechten van in totaal € 186 te vergoeden; en
• gelast dat van de Inspecteur een griffierecht van € 548 wordt geheven.

Deze uitspraak is vastgesteld door M.J.M. van der Weijden, H.A.J. Kroon en T.A. de Hek, in tegenwoordigheid van de griffier J. Azmi Shenouda. De beslissing is op 9 april 2024 in het openbaar uitgesproken.